01、非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策在實務(wù)操作中的不足

企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對外投資，從會計處理角度可以分為不構(gòu)成控股合并業(yè)務(wù)的投資行為、構(gòu)成非同一控制下控股合并業(yè)務(wù)的投資行為和構(gòu)成同一控制下控股合并業(yè)務(wù)的投資行為三種投資行為，根據(jù)會計準則的規(guī)定，前兩種投資行為均需要在投資行為發(fā)生時確認相關(guān)損益，構(gòu)成同一控制下控股合并業(yè)務(wù)的投資行為則無需在會計上確認當(dāng)期損益。

根據(jù)財稅〔2014〕116號文件規(guī)定，企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對外投資，應(yīng)于投資協(xié)議生效并辦理股權(quán)登記手續(xù)時，確認非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入的實現(xiàn)。因此，無論是屬于哪一類投資行為，納稅人在投資協(xié)議生效并辦理股權(quán)登記手續(xù)時均需要在稅法上確認非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入，目前的文件規(guī)定存在以下幾點問題：

一是納稅人不能切實享受稅收優(yōu)惠。因納稅人在預(yù)繳時即需要確認全部非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得并預(yù)繳所有稅款，這導(dǎo)致納稅人不能切實享受非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅遞延納稅優(yōu)惠政策，如果稅額較高并且納稅人資金緊張，這將進一步增加納稅人負擔(dān)。

二是納稅人可能無法在預(yù)繳時填報非貨幣性資產(chǎn)投資所得。當(dāng)納稅人的投資行為構(gòu)成同一控制下控股合并業(yè)務(wù)時則會發(fā)生這種問題，因該類投資行為無需在會計上確認相關(guān)損益，而稅法上需要確認非貨幣性資產(chǎn)投資所得，由此產(chǎn)生稅會差異，但筆者在《企業(yè)所得稅月(季)度預(yù)繳納稅申報表》中并未發(fā)現(xiàn)可以填報該項調(diào)整的表單項目，納稅人無法在預(yù)繳納稅申報表中對此項會稅差異進行納稅調(diào)整。

三是會增加征納雙方非必要的流程手續(xù)。納稅人在預(yù)繳時申報繳納了非貨幣性資產(chǎn)投資相關(guān)企業(yè)所得稅稅款，在次年匯算清繳時享受遞延納稅優(yōu)惠則很可能會發(fā)生退稅，納稅人需向主管稅務(wù)機關(guān)申請退(抵)多繳稅款，而主管稅務(wù)機關(guān)則需要為納稅人審批和辦理相關(guān)手續(xù)，增加了征納雙方非必要的流程手續(xù)。

02、對當(dāng)前非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的一點建議

一是明確非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅遞延納稅政策在預(yù)繳時即可享受。建議總局對當(dāng)前文件進行補充修改，具體修改的文件條款為國家稅務(wù)總局公告2015年第33號文第四條，明確納稅人在季度預(yù)繳時即可享受遞延納稅優(yōu)惠。

二是修改補充當(dāng)前的《企業(yè)所得稅月(季)度預(yù)繳納稅申報表》。建議將a200000表第6行次“減：免稅收入、減計收入、所得減免等優(yōu)惠金額(填寫a201010)”修改為“減：免稅收入、減計收入、所得減免、遞延納稅等優(yōu)惠金額(填寫a201010)”，并在a201010表中增加“非貨幣性資產(chǎn)對外投資納稅調(diào)整”項目，當(dāng)會計和稅法上均確認非貨幣資產(chǎn)投資所得時，該項目填寫遞延納稅分期均勻確認稅收所得額與會計所得的差額(負數(shù))，當(dāng)會計上不確認但稅法上需確認所得時，該項目填寫遞延納稅分期均勻確認稅收所得額(數(shù))。