答：根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》（財(cái)會(huì)201722號(hào)）的規(guī)定，合同資產(chǎn)，是指企業(yè)已向客戶轉(zhuǎn)讓商品而有權(quán)收取對(duì)價(jià)的權(quán)利，且該權(quán)利取決于時(shí)間流逝之外的其他因素。企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》評(píng)估合同資產(chǎn)的減值，該減值的計(jì)量、列報(bào)和披露應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號(hào)——金融工具列報(bào)》的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

應(yīng)收款項(xiàng)是企業(yè)無條件收取合同對(duì)價(jià)的權(quán)利。只有在合同對(duì)價(jià)到期支付之前僅僅隨著時(shí)間的流逝即可收款的權(quán)利，才是無條件的收款權(quán)。有時(shí)，企業(yè)有可能需要在未來返還全部或部分的合同對(duì)價(jià)（例如，企業(yè)在附有銷售退回條款的合同下收取的合同對(duì)價(jià)），但是，企業(yè)仍然擁有無條件收取合同對(duì)價(jià)的權(quán)利，未來返還合同對(duì)價(jià)的潛在義務(wù)并不會(huì)影響企業(yè)收取對(duì)價(jià)總額的現(xiàn)時(shí)權(quán)利，因此，企業(yè)仍應(yīng)當(dāng)確認(rèn)一項(xiàng)應(yīng)收款項(xiàng)，同時(shí)將預(yù)計(jì)未來需要返還的部分確認(rèn)為一項(xiàng)負(fù)債。

需要說明的是，合同資產(chǎn)和應(yīng)收款項(xiàng)都是企業(yè)擁有的有權(quán)收取對(duì)價(jià)的合同權(quán)利，二者的區(qū)別在于，應(yīng)收款項(xiàng)代表的是無條件收取合同對(duì)價(jià)的權(quán)利，即企業(yè)僅僅隨著時(shí)間的流逝即可收款，而合同資產(chǎn)并不是一項(xiàng)無條件收款權(quán)，該權(quán)利除了時(shí)間流逝之外，還取決于其他條件（例如，履行合同中的其他履約義務(wù)）才能收取相應(yīng)的合同對(duì)價(jià)。因此，與合同資產(chǎn)和應(yīng)收款項(xiàng)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)是不同的，應(yīng)收款項(xiàng)僅承擔(dān)信用風(fēng)險(xiǎn)，而合同資產(chǎn)除信用風(fēng)險(xiǎn)之外，還可能承擔(dān)其他風(fēng)險(xiǎn)，如履約風(fēng)險(xiǎn)等。

新收入準(zhǔn)則中“合同資產(chǎn)”與“合同負(fù)債”的內(nèi)涵及用法 <中財(cái)訊>

法規(guī)政策

根據(jù)財(cái)會(huì)201722號(hào)的規(guī)定（財(cái)政部關(guān)于修訂印發(fā)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》的通知），企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)本企業(yè)履行履約義務(wù)與客戶付款之間的關(guān)系在資產(chǎn)負(fù)債表中列示合同資產(chǎn)或合同負(fù)債。

合同資產(chǎn)，是指企業(yè)已向客戶轉(zhuǎn)讓商品而有權(quán)收取對(duì)價(jià)的權(quán)利，且該權(quán)利取決于時(shí)間流逝之外的其他因素。如企業(yè)向客戶銷售兩項(xiàng)可明確區(qū)分的商品，企業(yè)因已交付其中一項(xiàng)商品而有權(quán)收取款項(xiàng)，但收取該款項(xiàng)還取決于企業(yè)交付另一項(xiàng)商品的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將該收款權(quán)利作為合同資產(chǎn)。

合同負(fù)債，是指企業(yè)已收或應(yīng)收客戶對(duì)價(jià)而應(yīng)向客戶轉(zhuǎn)讓商品的義務(wù)。如獎(jiǎng)勵(lì)積分銷售，在積分沒有兌換之前，應(yīng)將積分對(duì)應(yīng)的交易價(jià)格作為合同負(fù)債。

案例說明1

2018年8月1日，a公司與客戶簽訂合同，向其銷售甲、乙兩項(xiàng)商品，甲商品的單獨(dú)售價(jià)為6000元；乙商品的單獨(dú)售價(jià)為24000元，合同價(jià)款為25 000元。合同約定，甲商品于合同開始日交付，乙商品在一個(gè)月之后交付，只有當(dāng)兩項(xiàng)商品全部交付之后，a公司才有權(quán)收取25 000元的合同對(duì)價(jià)。假定甲商品和乙商品分別構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)，其控制權(quán)在交付時(shí)轉(zhuǎn)移給客戶。上述價(jià)格均不包含增值稅，且假定不考慮相關(guān)稅費(fèi)影響。根據(jù)新收入準(zhǔn)則a公司如何進(jìn)行賬務(wù)處理？

案例分析

分?jǐn)傊良咨唐返暮贤瑑r(jià)款為5 000(6 000÷(6 000+24 000))x 25 000元，

分?jǐn)傊烈疑唐返暮贤瑑r(jià)款為20 000(24 000÷(6 000+24 000))x 25 000元。

a公司的賬務(wù)處理如下：

(1)交付甲商品時(shí)：

借：合同資產(chǎn) 5 000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 5 000

(2)交付乙商品時(shí):

借：應(yīng)收賬款 25 000

貸：合同資產(chǎn) 5 000

主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 20 000

案例說明2

2018年1月1日，甲公司開始推行一項(xiàng)獎(jiǎng)勵(lì)積分計(jì)劃。根據(jù)該計(jì)劃，客戶在甲公司每消費(fèi)10元可獲得1個(gè)積分，每個(gè)積分從次月開始在購物時(shí)可以抵減1元。截至2018年1月31日，客戶共消費(fèi)100000元，可獲得10000個(gè)積分。根據(jù)歷史經(jīng)驗(yàn)，甲公司估計(jì)該積分的兌換率為95%，假定上述金額均不包含增值稅等的影響。假設(shè)截至2018年12月31日，客戶共兌換了4500個(gè)積分。根據(jù)新收入準(zhǔn)則甲公司如何進(jìn)行賬務(wù)處理？

案例分析

（1）甲公司2018年1月的賬務(wù)處理如下：

分?jǐn)傊辽唐返慕灰變r(jià)格=100000÷(100000+9500)x 100000=91324（元）

分?jǐn)傊练e分的交易價(jià)格=9500÷(100000+9500)x 100000=8676（元）

借：銀行存款 100000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 91324

合同負(fù)債 8676

（2）甲公司2018年12月的賬務(wù)處理如下：

兌換積分應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的收入=4500÷9500 x 8676=4110（元）

借：合同負(fù)債 4110

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 4110

本期小結(jié)

合同資產(chǎn)，是指企業(yè)已向客戶轉(zhuǎn)讓商品而有權(quán)收取對(duì)價(jià)的權(quán)利，且該權(quán)利取決于時(shí)間流逝之外的其他因素，與應(yīng)收賬款是不同的。應(yīng)收賬款代表的是無條件收取合同對(duì)價(jià)的權(quán)利，而合同資產(chǎn)并不是一項(xiàng)無條件收款權(quán)，該權(quán)力除了時(shí)間流逝之外，還取決于其他條件，如履約義務(wù)執(zhí)行情況等。

合同負(fù)債，是指企業(yè)已收或應(yīng)收客戶對(duì)價(jià)而應(yīng)向客戶轉(zhuǎn)讓商品的義務(wù)。即企業(yè)在向客戶轉(zhuǎn)讓商品之前，如果客戶已經(jīng)支付了合同對(duì)價(jià)或企業(yè)已經(jīng)取得了無條件收取合同對(duì)價(jià)的權(quán)利，則企業(yè)應(yīng)當(dāng)在客戶實(shí)際支付款項(xiàng)與到期應(yīng)支付款項(xiàng)孰早時(shí)點(diǎn)，將該已收或應(yīng)收的款項(xiàng)列示為合同負(fù)債。主要存在于銷售激勵(lì)、客戶獎(jiǎng)勵(lì)積分、未來購買商品的折扣券以及合同續(xù)約選擇權(quán)等附有客戶額外購買選擇權(quán)的銷售中。

新收入準(zhǔn)則中的“合同資產(chǎn)”和“應(yīng)收賬款”科目在建筑企業(yè)核算中的應(yīng)用及案例分析

根據(jù)新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)—收入》(財(cái)會(huì)〔2017〕22號(hào)) 的規(guī)定，在境內(nèi)外同時(shí)上市的企業(yè)以及在境外上市并采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則或企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)表的企業(yè)，自2018年1月1日起施行;其他境內(nèi)上市企業(yè)，自2020年1月1日起施行;執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的非上市企業(yè)，自2021年1月1日起施行。同時(shí)，允許企業(yè)提前執(zhí)行。

一、“合同資產(chǎn)”與“應(yīng)收賬款”科目的區(qū)別和核算

1、“合同資產(chǎn)”科目的核算

本科目核算企業(yè)已向客戶轉(zhuǎn)讓商品而有權(quán)收取對(duì)價(jià)的權(quán)利。企業(yè)在客戶實(shí)際支付合同對(duì)價(jià)或在該對(duì)價(jià)到期應(yīng)付之前，已經(jīng)向客戶轉(zhuǎn)讓了商品的，應(yīng)當(dāng)按因已轉(zhuǎn)讓商品而有權(quán)收取的對(duì)價(jià)金額，借記本科目或“應(yīng)收賬款”科目，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”“其他務(wù)收入”等科目;企業(yè)取得無條件收款權(quán)時(shí)，借記“應(yīng)收賬款”科目，貸記本科目。涉及增值稅的，還應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的處理。

2、“合同資產(chǎn)”與“應(yīng)收賬款”科目核算的根本區(qū)別

“應(yīng)收賬款”代表的是無條件收取合同對(duì)價(jià)的權(quán)利，而“合同資產(chǎn)”并不是一項(xiàng)無條件收款權(quán)，而是一種有條件的收款權(quán)利，該收取合同對(duì)價(jià)的權(quán)力除了時(shí)間流逝之外，還取決于其他條件，如履約義務(wù)執(zhí)行情況等。因此，從收取款項(xiàng)的確定性來講，“合同資產(chǎn)”要弱于“應(yīng)收賬款”。僅僅隨著時(shí)間流逝即可收款的是應(yīng)收賬款，即“應(yīng)收賬款”只承擔(dān)信用風(fēng)險(xiǎn)，而“合同資產(chǎn)”除了信用風(fēng)險(xiǎn)外，還要承擔(dān)其他的風(fēng)險(xiǎn)，比如履約風(fēng)險(xiǎn)等。