1．采購等業務進項稅額允許抵扣的賬務處理

一般納稅人購進貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產或不動產，按應計入相關成本費用或資產的金額,借記“在途物資”或“原材料”“庫存商品”“生產成本”“無形資產”“固定資產”“管理費用”等科目，按當月已認證的可抵扣增值稅額，借記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”科目，按當月未認證的可抵扣增值稅額，借記“應交稅費——待認證進項稅額”科目，按應付或實際支付的金額，貸記“應付賬款”“應付票據”“銀行存款”等科目。發生退貨的，如原增值稅專用發票已做認證，應根據稅務機關開具的紅字增值稅專用發票做相反的會計分錄；如原增值稅專用發票未做認證，應將發票退回并做相反的會計分錄。

2．采購等業務進項稅額不得抵扣的賬務處理

一般納稅人購進貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產或不動產，用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或個人消費等，其進項稅額按照現行增值稅制度規定不得從銷項稅額中抵扣的，取得增值稅專用發票時，應借記相關成本費用或資產科目，借記“應交稅費——待認證進項稅額”科目，貸記“銀行存款”“應付賬款”等科目，經稅務機關認證后，根據有關“進項稅額”“進項稅額轉出”專欄及“待認證進項稅額”明細科目的核算內容，先轉入“進項稅額”專欄，借記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”科目，貸記“應交稅費——待認證進項稅額”科目；按現行增值稅制度規定轉出時，記入“進項稅額轉出”專欄，借記相關成本費用或資產科目，貸記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出）”科目。

3．購進不動產或不動產在建工程按規定抵扣的賬務處理

一般納稅人自2019年4月1日后取得并按固定資產核算的不動產或者2019年4月1日后取得的不動產在建工程，其進項稅額按現行增值稅制度規定可以一次性抵扣。

此前尚未抵扣的進項稅額2019年4月1日后無論是否滿足13個月均可抵扣，借記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”科目，貸記“應交稅費——待抵扣進項稅額”科目。

4．貨物等已驗收入庫但尚未取得增值稅扣稅憑證的賬務處理

一般納稅人購進的已驗收入庫但尚未取得增值稅扣稅憑證的貨物等暫估入賬時，暫估入賬的金額不包含增值稅進項稅額。一般納稅人購進勞務、服務等但尚未取得增值稅扣稅憑證的，比照處理。

月末按貨物清單或相關合同協議上的價格暫估入賬，下月初，用紅字沖銷原暫估入賬金額，待取得相關增值稅扣稅憑證并經認證后，按應計入相關成本費用或資產的金額，借記“原材料”“庫存商品”“固定資產”“無形資產”等科目，按可抵扣的增值稅額，借記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”科目，按應付金額，貸記“應付賬款”等科目。

5．小規模納稅人采購等業務的賬務處理

小規模納稅人購買物資、服務、無形資產不動產，取得增值稅專用發票上注明的增值稅應計入相關成本費用或資產，不通過“應交稅費——應交增值稅”科目核算。

注意：提供建筑服務的一般納稅人簡易計稅以及提供建筑服務的小規模納稅人取得分包單位發票，是可以抵減應納稅額的，所以也不能直接進成本，這時“22210802簡易計稅——待扣稅款”科目就有用了。

6．購買方作為扣繳義務人的賬務處理

按照現行增值稅制度規定，境外單位或個人在境內發生應稅行為，在境內未設有經營機的，以購買方為增值稅扣繳義務人。境內一般納稅人購進服務、無形資產或不動產，按應計入相關成本費用或資產的金額，借記“生產成本”“無形資產”“同定資產”“管理費用”等科目，按可抵扣的增值稅額，借記“應交稅費——進項稅額”科目（小規模納稅人應借記相關成本費用或資產科目），按應付或實際支付的金額，貸記“應付賬款”等科目，按應代扣代繳的增值稅額，貸記“應交稅費——代扣代交增值稅”科目。實際繳納代扣代繳增值稅時，按代扣代繳的增值稅額，信記“應交稅費——代扣代交增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。

注意：簡易計稅項目處理同小規模納稅人。

銷售等業務的賬務處理

1．銷售業務的賬務處理

企業銷售貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產或不動產，應當按應收或已收的金額，借記“應收賬款”“應收票據”“銀行存款”等科目，按取得的收入金額，貸記“主營業務收入”“其他業務收入”“固定資產清理”“工程結算”等科目，按現行增值稅制度規定計算的銷項稅額（或采用簡易計稅方法計算的應納增值稅額），貸記“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”或“應交稅費——簡易計稅”科目（小規模納稅人應貸記“應交稅費——應交增值稅”科目）。發生銷售退回的，應根據按規定開具的紅字增值稅專用發票做相反的會計分錄。

注意：不一定都是專用發票。

按照國家統一的會計制度確認收入或利得的時點早于按照增值稅制度確認增值稅納稅義務發生時點的，應將相關銷項稅額記入“應交稅費——待轉銷項稅額”科目，待實際發生納稅義務時再轉入“應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）”或“應交稅費——簡易計稅”科目。

【學習與思考】

“銷項”兩字令人費解，建議修改如下：

（1）如果是一般計稅方法，按照國家統一的會計制度確認收入或利得的時點早于按照增值稅制度確認增值稅納稅義務發生時點的，應將相關稅額計入“應交稅費——待轉稅額（待轉銷項稅額）”科目，待實際發生納稅義務時再轉入“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”科目。

（2）如果是簡易計稅方法，按照國家統一的會計制度確認收入或利得的時點早于按照增值稅制度確認增值稅納稅義務發生時點的，應將相關稅額計入“應交稅費——待轉稅額（待轉簡易稅額）”科目，待實際發生納稅義務時再轉入“應交稅費——筒易計稅”科目。

企業提供建筑服務，在向業主辦理工程價款結算時，借記“應收賬款”等科目，貸記“工程結算”科目，貸記“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”等科目，企業向業主辦理工程價款結算的時點早于增值稅納稅義務發生的時點的，應貸記“應交稅費——待轉銷項稅額”等科目，待增值稅納稅義務發生時再轉入“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”等科目；增值稅納稅義務發生的時點早于企業向業主辦理工程價款結算的，應借記“銀行存款”等科目，貸記“預收賬款”和“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”等科目。

案例1

建筑項目竣工后如何進行增值稅會計處理

某建筑企業納稅人為增值稅一般納稅人，2019年6月承接工程合同8 000萬元，2019年12月31日已經竣工結算，結算額8 200萬元，質保金410萬元。向業主開具增值稅專用發票7 790萬元，質保金410萬元未向業主開具發票。

問:2019年12月如何會計處理?

分析：

1．竣工結算時（單位：萬元，下同）：

借：應收賬款 8200

貸：工程結算 7522.944〔=8200/(1+9%)〕

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 643.21

〔=7790/(1+9%)×9%〕

應交稅費——待轉稅額（待轉銷項稅額）　　33.85〔=410/(1+9%)×9%〕

2．收到質保金或提前開具發票時:

借：應交稅費-----待轉稅額（待轉銷項稅額） 33.85〔=410/(1+9%)×9%〕

貸：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 33.85

按照增值稅制度確認增值稅納稅義務發生時點早于按照國家統一的會計制度確認收入或利得的時點的，應將應納增值稅額，借記“應收賬款”科目，貸記“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”或“應交稅費——簡易計稅”科目，按照國家統一的會計制度確認收入或利得時，應按扣除增值稅銷項稅額后的金額確認收入。

2．視同銷售的賬務處理

企業發生稅法上視同銷售的行為，應當按照企業會計準則制度相關規定進行相應的會計處理，并按照現行增值稅制度規定計算的銷項稅額（或采用簡易計稅方法計算的應納增值稅額），借記“應付職工薪酬”“利潤分配”等科目，貸記“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”或“應交稅費——簡易計稅”科目（小規模納稅人應記入“應交稅費——應交增值稅”科目）。

3．全面試行營改增前已確認收入，此后產生增值稅納稅義務的賬務處理

企業營改增前已確認收入，但因未產生營業稅納稅義務而未計提營業稅的，在達到增值稅納稅義務時點時，企業應在確認應交增值稅銷項稅額的同時沖減當期收入；已經計提營業稅且未繳納的，在達到增值稅納稅義務時點時，應借記“應交稅費——應交營業稅”“應交稅費——應交城市維護建設稅”“應交稅費——應交教育費附加”等科目，貸記“主營業務收入”科目，并根據調整后的收入計算確定計入“應交稅費——待轉銷項稅額”科目的金額，同時沖減收入。

注意：未計提營業稅且未繳納的，在達到增值稅納稅義務時點時，直接根據調整后的不含稅收入計算確定計入“應交稅費——待轉銷項稅額”科目的金額，同時沖減收入。

全面試行營改增后，“營業稅金及附加”科目名稱調整為“稅金及附加”科目，該科目核算企業經營活動發生的消費稅、城市維護建設稅、資源稅、教育費附加、地方教育附加及房產稅、土地使用稅、車船稅、印花稅、土地增值稅等相關稅費；利潤表中的“營業稅金及附加”項目調整為“稅金及附加”項目。

注意：地方教育附加、土地增值稅是筆者加進去的。

差額征稅的賬務處理

1、企業發生相關成本費用允許扣減銷售額的賬務處理

企業發生相關成本費用按現行增值稅制度規定允許扣減銷售額的，在發生成本費用時，按應付或實際支付的金額，借記“主營業務成本”“存貨”“工程施工”等科目，貸記“應付賬款”“應付票據”“銀行存款”等科目。（其中，“存貨”類的科目具體包括“材料采購”“原材料”“庫存商品”“開發成本”等科目，企業應根據本單位業務的實際情況予以確定。）待取得合規增值稅扣稅憑證且納稅義務發生時，按照允許抵扣的稅額，借記“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額抵減）”或“應交稅費——簡易計稅”科目（小規模納稅人應借記“應交稅費——應交增值稅”科目），貸記“主營業務成本”“存貨”“工程施工”等科目。

友情提示

跟房地產業務相關的還有建筑服務、物業服務，可能出現扣減銷售額的情形包括：

1． 房地產開發企業中的一般納稅人銷售自行開發的房地產項目，適用一般計稅方法計稅，按照取得的全部價款和價外費用，扣除當期銷售房地產項目對應的土地價款后的余額計算銷售額。銷售額的計算公式：銷售額=（全部價款和價外費用-當期允許扣除的土地價款）÷(1+9%)。

2． 試點納稅人提供建筑服務適用簡易計稅方法的，以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額為銷售額。其中，分包款，是指支付給分包方的全部價款和價外費用。

一般納稅人跨縣（市）提供建筑服務，選擇適用簡易計稅方法計稅的，應以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額為銷售額，按照3%的征收率計算應納稅額。

試點納稅人中的小規模納稅人跨縣（市）提供建筑服務，應以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額為銷售額，按照3%的征收率計算應納稅額。

3．納稅人轉讓2016年4月30日前取得的土地使用權，可以選擇適用簡易計稅方法，以取得的全部價款和價外費用減去取得該土地使用權的原價后的余額為銷售額、按照5%的征收率計算繳納增值稅。

4．一般納稅人提供勞務派遣服務，可以選擇差額納稅，以取得的全部價款和價外費用，扣除代用工單位支付給勞務派遣員工的工資、福利和為其辦理社會保險及住房公積金后的余額為銷售額，按照簡易計稅方法依5%的征收率計算繳納增值稅。

小規模納稅人提供勞務派遣服務，可以選擇差額納稅以取得的全部價款和價外費用，扣除代用工單位支付給勞務派遣員工的工資、福利和為其辦理社會保險及住房公積金后的余額為銷售額，按照簡易計稅方法依5%的征收率計算繳納增值稅。

5．提供物業管理服務的納稅人，向服務接收方收取的自來水水費，以扣除其對外支付的自來水水費后的余額為銷售額，按照簡易計稅辦法依3%的征收率計算繳納增值稅。

若是一般計稅，記得用“銷項稅額抵減”科目，若是簡易計稅，記得用“簡易計稅——待扣稅款”科目。

案例2

一般計稅方法下房地產公司如何進行增值稅會計處理

a房地產公司將一棟樓以價稅合計1 000萬元銷售給m公司，經過計算，這棟樓對應的土地成本為300萬元。

問：該公司如何進行納稅申報和會計處理?

分析：

a房地產公司可全額開具增值稅專用發票給m公司，即價稅合計1 000萬元。a房地產公司在《增值稅申報表》主表第1行“按適用稅率計稅銷售額”中，填報銷售額1000÷(1+9%)=917.43(萬元)。

在《增值稅納稅申報表附列資料（一）》第10列“銷項(應納)稅額”填報1 000÷(1+9%)×9%=82.57(萬元)；第14列“銷項(應納)稅額”，填報(1000-300)÷(1+9%)×9%=57.80(萬元)；并將《增值稅納稅申報表附列資料（一）》第14列“銷項(應納)稅額”57.80萬元，填報在《增值稅納稅申報表》主表第11行“銷項稅額”欄次中。

① 取得土地時的會計處理（單位：萬元，下同）：

借：開發成本——土地征用及拆遷補償費 　300

貸：銀行存款 300

② 開發產品銷售達到增值稅納稅義務發生時（交付或合同約定交付時間）會計處理：

借：預收賬款 1000

貸：主營業務收入 917.43

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 82.57

借：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額抵減） 24.77

借：主營業務成本 24.77(紅字)

2．金融商品轉讓按規定以盈虧相抵后的余額作為銷售額的賬務處理

金融商品實際轉讓月末，如產生轉讓收益，則按應納稅額借記“投資收益”等科目，貸記“應交稅費——轉讓金融商品應交增值稅”科目；如產生轉讓損失、則按可結轉下月抵扣稅額，借記“應交稅費——轉讓金融商品應交增值稅”科目，貸記“投資收益”等科目。交納增值稅時，應借記“應交稅費——轉讓金融商品應交增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。年末，本科目如有借方余額，則借記“投資收益”等科目，貸記“應交稅費——轉讓金融商品應交增值稅”科目。

友情提示

金融商品轉讓，按照賣出價扣除買入價后的余額為銷售額。轉讓金融商品出現的負差，按盈虧相抵后的余額為銷售額。若相抵后出現負差，可結轉下一納稅期與下期轉讓金融商品銷售額相抵，但年末時仍出現負差的，不得轉入下一個會計年度。金融商品的買入價，可以選擇按照加權平均法或者移動加權平均法進行核算，選擇后36個月內不得變更。

但是不要想這是簡易計稅方法，也不要認為這要單獨計稅，“應交稅費——轉讓金融商品應交增值稅”科目余額的月末處理規則不符合增值稅申報表的申報規則。按照《增值稅會計處理規定》企業平時不做賬務處理，月末根據“應交稅費——轉讓金融商品應交增值稅”的貸方余額繳納增值稅，繳納增值稅時作如下會計處理：

借：應交稅費——轉讓金融商品應交增值稅

貸：銀行存款等

但是，這種做法與納稅申報的規則不一致。

因為在納稅申報表中，轉讓金融商品應交的增值稅是計入主表第11欄“銷項稅額”中。企業當月應交的增值稅是根據“銷項稅額-進項稅額+進項稅額轉出+簡易計稅-減免稅額-預繳增值稅”等步驟計算出來的，如果按照《增值稅會計處理規定》的處理，賬面上就無法體現抵減進項稅額的情況，如果當月企業進項稅額大于銷項稅額，同時將應交稅費——轉讓金融商品應交增值稅直接繳納了，這樣就會出現，一方面繳納金融商品轉讓的增值稅，另一方面又會出現留抵稅額，導致實際會計處理與申報數據不一致。

處理建議如下：

月末時，看“應交稅費——轉讓金融商品應交增值稅”科目的余額。

（1）如果為借方余額，則不做賬務處理，在賬外登記；

（2）如果為貸方余額，則先將“轉讓金融商品應交增值稅”科目的余額轉入“銷項稅額”科目：

借：應交稅費——轉讓金融商品應交增值稅

貸：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

這樣做的原因是，這一會計處理是將“轉讓金融商品應交增值稅”科目核算的稅費計入銷項稅額，再與進項稅額等科目計算得出本月應交增值稅。因此，通過做此分錄，就能將“應交稅費——轉讓金融商品應交增值稅”還原為“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”。這樣就能保證轉讓金融商品應交的增值稅也能夠抵扣迸項稅額，與之前的做法一致。

如果有借方余額則不做賬務處理，是因為財稅〔2016〕36號文件規定，金融商品轉讓，按照賣出價扣除買入價后的余額為銷售額。若相抵后出現負差，可結轉下一納稅期與下期轉讓金融商品銷售額相抵。金融商品轉讓的虧損不能由其他銷售貨物或者提供服務的銷售收入來彌補。因此，如果出現借方余額則不做處理，而在賬外備查登記。

這樣，會計處理與納稅申報就保持了一致。

進項稅額抵扣情況發生改變的賬務處理

因發生非常損失或改變用途等，原已計入進項稅額、待抵扣進項稅額或待認證進項稅額，但按現行增值稅制度規定不得從銷項稅額中抵扣的，借記“待處理財產損溢”“應付職工薪酬”“固定資產”“無形資產”等科目，貸記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出）”“應交稅費——待抵扣進項稅額”或“應交稅費——待認證進項稅額”科目；原不得抵扣且未抵扣進項稅額的固定資產、無形資產等，因改變用途等用于允許抵扣進項稅額的應稅項目的，應按允許抵扣的進項稅額，借記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”科目，貸記“固定資產”“無形資產”等科目。固定資產、無形資產等經上述調整后，應按調整后的賬面價值在剩余尚可使用壽命內計提折舊或攤銷。

一般納稅人購進時已全額計提進項稅額的貨物或服務等轉用于不動產在建工程的，對于結轉以后期間的進項稅額，應借記“應交稅費——待抵扣進項稅額”科目，貸記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出）”科目。

問題1　　房地產老項目選擇簡易計稅，不能抵扣進項稅，但如果取得了增值稅專用發票，是直接進項稅額轉出，還是以含稅價直接進成本呢?

答：根據《營業稅改征增值稅試點有關事項的規定》（財稅〔2016〕36號文件附件2)，不得抵扣且未抵扣進項稅額的固定資產、無形資產或者不動產，發生用途改變，用于允許抵扣進項稅額的應稅項目，可在用途改變的次月按照相關公式計算可抵扣的進項稅額。因此，為避免用途發生轉變時，因取得增值稅專用發票未認證造成無法抵扣進項稅額，納稅人取得固定資產、無形資產或者不動產專用于簡易計稅項目的，專用發票不進行抵扣或抵扣后進項稅額轉出，待轉變用途時再行進項稅額抵扣。

月末轉出多交增值稅和未交增值稅的賬務處理

月度終了，企業應當將當月應交未交或多交的增值稅自“應交增值稅”明細科目轉入“未交增值稅”明細科目。對于當月應交未交的增值稅，借記“應交稅費—應交增值稅（轉出未交增值稅）”科目，貸記“應交稅費——未交增值稅”科目；對于當月多交的增值稅，借記“應交稅費——未交增值稅”科目，貸記“應交稅費——應交增值稅（轉出多交增值稅）”科目。

注意：按照上文理解，本科目僅僅是核算一般納稅人一般計稅情況的增值稅。

繳納增值稅的賬務處理

1．繳納當月應交增值稅的賬務處理

企業繳納當月應交的增值稅，借記“應交稅費——應交增值稅（已交稅金）”科目（小規模納稅人應借記“應交稅費——應交增值稅”科目），貸記“銀行存款”科目。如果存在增值稅加計抵減事項，則借記“應交稅費——應交增值稅”科目，貸記“其他收益”科目。

2．繳納以前期間未交增值稅的賬務處理

企業繳納以前期間未交的增值稅，借記“應交稅費——未交增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。

3．預繳增值稅的賬務處理

企業預繳增值稅時，借記“應交稅費——預交增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。月末，企業應將“預交增值稅”明細科目余額轉入“未交增值稅”明細科目，借記“應交稅費—未交增值稅”科目，貸記“應交稅費——預交增值稅”科目。房地產開發企業等在預繳增值稅后，應直至納稅義務發生時方可從“應交稅費——預交增值稅”科目結轉至“應交稅費——未交增值稅”科目。

友情提示

關鍵是這一句話：“房地產開發企業等在預繳增值稅后，應直至納稅義務發生時方可從‘應交稅費——預交增值稅’科目結轉至‘應交稅費——未交增值稅’科目。”這里明明白白說的就是一種配比關系。

譬如某開發商有三個項目，都有預繳稅款，其中a項目達到納稅義務發生時間，b、c未達到，要配比嗎?再進一步，a項目100套房子，30套達到納稅義務發生時間，70套未達到，要配比嗎?小編認為該配比，雖然比較難做。詳見9.2.4節中問題16的分析。

4．減免增值稅的賬務處理

對于當期直接減免的增值稅，借記“應交稅費——應交增值稅（減免稅款）”科目，貸記損益類相關科目。

注意：貸記“營業外收入”。

增值稅稅控系統專用設備和技術維護費用抵減增值稅額的賬務處理

按現行增值稅制度規定、企業初次購買增值稅稅控系統專用設備支付的費用以及繳納的技術維護費允許在增值稅應納稅額中全額抵減的，按規定抵減的增值稅應納稅額，借記“應交稅費——應交增值稅（減免稅款）”科目（小規模納稅人應借記“應交稅費——應交增值稅”科目），貸記“管理費用”等科目。

注意：原來入進了管理費用，所以還是貸記“管理費用”吧。

關于小微企業免征增值稅的會計處理規定

小微企業在取得銷售收入時，應當按照稅法的規定計算應交增值稅，并確認為應交稅費，在達到增值稅制度規定的免征增值稅條件時，將有關應交增值稅轉入當期損益。

友情提示

小規模納稅人發生增值稅應稅銷售行為，合計月銷售額未超過10萬元（以1個季度為1個納稅期的，季度銷售額未超過30萬元，下同）的，免征增值稅。

小規模納稅人發生增值稅應稅銷售行為，合計月銷售額超過10萬元，但扣除本期發生的銷售不動產的銷售額后未超過10萬元的，其銷售貨物、勞務、服務、無形資產取得的銷售額免征增值稅。

適用增值稅差額征稅政策的小規模納稅人，以差額后的銷售額確定是否可以享受本公告規定的免征增值稅政策。

按固定期限納稅的小規模納稅人可以選擇以1個月或1個季度為納稅期限，一經選擇，一個會計年度內不得變更。

小微企業在取得銷售收入時，應當按照稅法的規定計算應交增值稅，并確認為應交稅費，若具備免征增值稅條件時，將有關應交增值稅轉入當期營業外收入。即：

小規模納稅人平時取得銷售收入常會計處理 ：

借：銀行存款/應收賬款

貸：主營業務收入

應交稅費——應交增值稅

免征增值稅時:

借：應交稅費——應交增值稅

貸：營業外收入