一、共同富裕目標(biāo)下的稅收職能發(fā)揮

黨的十八大以來，黨中央把逐步實(shí)現(xiàn)全體人民共同富裕擺在更加重要的位置，采取有力措施保障和改善民生，打贏了脫貧攻堅(jiān)戰(zhàn)，目前已經(jīng)進(jìn)入扎實(shí)推動(dòng)共同富裕的歷史階段。如何更為有效地發(fā)揮稅收的收入分配職能、實(shí)現(xiàn)共同富裕的目標(biāo)，是學(xué)術(shù)界關(guān)注的熱點(diǎn)問題。

劉尚希(2021)認(rèn)為，稅收的調(diào)節(jié)職能衍生于收入職能，其作用大小取決于收入職能的強(qiáng)弱。保證初次分配環(huán)節(jié)的起點(diǎn)公平、機(jī)會(huì)公平和規(guī)則公平，縮小人的能力差別和群體性鴻溝是促進(jìn)共同富裕的重要途徑，單純依靠稅收的調(diào)節(jié)作用難以達(dá)到共同富裕的結(jié)果。李旭紅認(rèn)為，稅收在收入分配中的作用表現(xiàn)在三個(gè)方面：征收消費(fèi)稅、資源稅以及對(duì)壟斷行業(yè)或高利潤(rùn)行業(yè)的征稅，可以通過對(duì)價(jià)格和要素供求的影響實(shí)現(xiàn)調(diào)節(jié)初次分配的目標(biāo);個(gè)人所得稅和財(cái)產(chǎn)稅的征收則可以直接調(diào)節(jié)初次分配的結(jié)果，發(fā)揮稅收的再分配職能;完善慈善捐贈(zèng)等相關(guān)稅收制度有助于慈善事業(yè)的發(fā)展，發(fā)揮稅收在第三次分配中的作用。岳希明 等認(rèn)為，稅收的收入分配效應(yīng)最終取決于稅收的累進(jìn)程度。提高個(gè)人所得稅在稅制結(jié)構(gòu)中的地位，降低增值稅的比重，完善消費(fèi)稅、企業(yè)所得稅的稅制設(shè)計(jì)，加快房地產(chǎn)稅立法有利于發(fā)揮稅收在調(diào)節(jié)收入分配中的作用。楊志勇認(rèn)為，直接稅是實(shí)現(xiàn)收入和財(cái)富公平分配、促進(jìn)共同富裕最主要的措施。進(jìn)一步優(yōu)化所得稅制度、發(fā)揮財(cái)產(chǎn)稅對(duì)縮小收入分配差距的作用有助于促進(jìn)共同富裕目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。馮俏彬認(rèn)為，促進(jìn)共同富裕要發(fā)揮好稅收的調(diào)節(jié)作用，包括優(yōu)化完善企業(yè)所得稅、進(jìn)一步完善綜合與分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制度、盡快出臺(tái)房地產(chǎn)稅、適時(shí)研究開征遺產(chǎn)稅與贈(zèng)與稅、穩(wěn)妥推動(dòng)社會(huì)保險(xiǎn)“費(fèi)改稅”并降低名義稅率、加強(qiáng)對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的稅收管理與制度創(chuàng)新等具體措施。石紹賓 等認(rèn)為，稅制結(jié)構(gòu)不夠合理、稅種本身設(shè)計(jì)不夠科學(xué)、稅收征管不夠科學(xué)規(guī)范是當(dāng)前影響我國(guó)稅收調(diào)節(jié)收入分配差距的主要障礙，完善直接稅體系、適當(dāng)提高直接稅比重，完善個(gè)人所得稅、充分發(fā)揮其調(diào)節(jié)作用，改進(jìn)消費(fèi)稅、加強(qiáng)對(duì)特別消費(fèi)品和消費(fèi)行為的調(diào)節(jié)，加強(qiáng)稅收征管、保障稅收調(diào)節(jié)作用發(fā)揮，有助于提高稅收調(diào)節(jié)收入分配差距的能力和水平。

上述分析表明，目前學(xué)術(shù)界對(duì)稅收在實(shí)現(xiàn)共同富裕目標(biāo)中的作用看法較為一致，普遍認(rèn)為現(xiàn)行稅制結(jié)構(gòu)、相關(guān)稅種的要素設(shè)計(jì)以及稅收征管阻礙了稅收收入分配職能的發(fā)揮，提高在收入分配中作用更為明顯的直接稅比重、完善消費(fèi)稅、加強(qiáng)稅收征管和對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的稅收監(jiān)管將有利于抑制收入分配差距的擴(kuò)大。值得注意的是，對(duì)收入分配產(chǎn)生影響的是所有稅收的分配結(jié)果，而不僅僅是直接稅。此外，包括轉(zhuǎn)移支付、社會(huì)救濟(jì)等在內(nèi)的政府支出也是一種重要的收入分配工具。實(shí)踐表明，稅收在從收入由富人轉(zhuǎn)向窮人的再分配過程中發(fā)揮的作用可能不如公共支出作用明顯——通常而言，稅收在“劫富”方面更為有效，但在“濟(jì)貧”方面卻功效不彰。通過在經(jīng)濟(jì)上具有非扭曲效應(yīng)的稅制取得更多稅收并運(yùn)用支出政策降低收入分配的不公平對(duì)于實(shí)現(xiàn)共同富裕的目標(biāo)同樣不可忽視。

二、數(shù)字經(jīng)濟(jì)下稅收依據(jù)的討論與引申

稅收依據(jù)詮釋了稅收的當(dāng)性，是稅收本質(zhì)的核心內(nèi)容，也是展開稅收理論研究的基石。從稅收的當(dāng)性上看，征稅權(quán)應(yīng)當(dāng)歸屬于通過提供公共產(chǎn)品和公共服務(wù)參與社會(huì)財(cái)富創(chuàng)造的轄區(qū)政府手中。值得注意的是，當(dāng)發(fā)生跨轄區(qū)交易或產(chǎn)生跨轄區(qū)所得時(shí)，就會(huì)產(chǎn)生公共產(chǎn)品和服務(wù)受益主體與成本補(bǔ)償主體的錯(cuò)配。也就是說，政府在價(jià)值創(chuàng)造過程中的貢獻(xiàn)，可能會(huì)被錯(cuò)配到轄區(qū)以外，從而使價(jià)值創(chuàng)造地的稅基遭受侵蝕，稅收權(quán)益無(wú)法得到有效保障。當(dāng)前，隨著數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，有關(guān)數(shù)字經(jīng)濟(jì)下稅收依據(jù)的討論，已成為稅收研究的熱點(diǎn)。

作為一種新的經(jīng)濟(jì)形態(tài)，數(shù)字經(jīng)濟(jì)以信息化的形式進(jìn)行商品和服務(wù)的生產(chǎn)和交易。馬洪范 等認(rèn)為，數(shù)字經(jīng)濟(jì)下的價(jià)值創(chuàng)造在地域、人員以及產(chǎn)品和服務(wù)的歸屬上都體現(xiàn)出一定的模糊性，導(dǎo)致以居民身份和常設(shè)機(jī)構(gòu)為標(biāo)準(zhǔn)的傳統(tǒng)稅權(quán)劃分原則難以適應(yīng)數(shù)據(jù)與其他要素相結(jié)合的生產(chǎn)、交易模式，稅收管轄權(quán)的交搭和公共收支錯(cuò)配問題時(shí)有發(fā)生，難以按照傳統(tǒng)上以居住國(guó)或常設(shè)機(jī)構(gòu)作為稅收管轄權(quán)的行使規(guī)則，將征稅權(quán)賦予消費(fèi)地政府。曹明星認(rèn)為，如果說稅收依據(jù)在于納稅人須對(duì)政府提供的公共服務(wù)進(jìn)行成本補(bǔ)償，那么經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織(oecd)數(shù)字稅改方案中提出的“使用者(和消費(fèi)者)與生產(chǎn)者共同創(chuàng)造價(jià)值”的觀點(diǎn)至少存在三個(gè)問題。一是交易雙方中，買方作為消費(fèi)者的價(jià)值創(chuàng)造值得懷疑——即使存在也僅能成為消費(fèi)地政府的稅基，而不能成為消費(fèi)地政府對(duì)生產(chǎn)者征收所得稅的依據(jù);二是向消費(fèi)者提供數(shù)字服務(wù)的企業(yè)的所得被認(rèn)定為消費(fèi)地政府的稅基，就等于肯定了消費(fèi)者以及消費(fèi)地在數(shù)字交易中的價(jià)值創(chuàng)造，從而使所有跨境交易中的生產(chǎn)地政府和消費(fèi)地政府都有資格分享所得稅的征稅權(quán)，這與既有稅收管轄權(quán)的實(shí)踐不符;三是新的價(jià)值創(chuàng)造理論和消費(fèi)地政府“新型”征稅權(quán)當(dāng)性的確立，將對(duì)既有稅收理論和稅收秩序產(chǎn)生重大影響，甚至影響政府提供公共服務(wù)的國(guó)家能力。張巍 等認(rèn)為，基于傳統(tǒng)實(shí)體經(jīng)濟(jì)的供應(yīng)利潤(rùn)觀未能確認(rèn)識(shí)價(jià)值是由供應(yīng)和需求相互作用共同創(chuàng)造的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)規(guī)律，無(wú)法在數(shù)字經(jīng)濟(jì)環(huán)境下為消費(fèi)地政府參與跨境營(yíng)業(yè)利潤(rùn)分配提供理論依據(jù)和可行辦法。廖益新認(rèn)為，構(gòu)建數(shù)字經(jīng)濟(jì)時(shí)代公平合理的稅收秩序應(yīng)承認(rèn)市場(chǎng)需求對(duì)企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造的貢獻(xiàn)，基于供需結(jié)合的利潤(rùn)觀實(shí)現(xiàn)稅收權(quán)益的公平分配。在稅制設(shè)計(jì)方面，以數(shù)據(jù)的數(shù)量或價(jià)值計(jì)算稅基的數(shù)據(jù)稅都存在較為明顯的不足，相比之下，以數(shù)據(jù)的收益計(jì)算稅基更具合理性。鄧偉認(rèn)為，我國(guó)可以改進(jìn)現(xiàn)行所得稅條款，對(duì)數(shù)據(jù)征收直接稅。張守文認(rèn)為，對(duì)效率與公平、自由與秩序、安全與發(fā)展“三對(duì)價(jià)值”的權(quán)衡和考量有助于確立數(shù)字稅立法的基本原則。

相應(yīng)地，完善中央與地方稅收劃分、建立轄區(qū)居民公共服務(wù)與地方稅的有機(jī)聯(lián)系是稅收依據(jù)理論在稅收實(shí)踐中的應(yīng)用。劉怡 等認(rèn)為，隨著消費(fèi)對(duì)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)貢獻(xiàn)的增加和消費(fèi)統(tǒng)計(jì)準(zhǔn)確性的提高，將增值稅收入分享由依據(jù)生產(chǎn)地原則調(diào)整為依據(jù)消費(fèi)地原則有利于促進(jìn)區(qū)域協(xié)調(diào)發(fā)展。張斌認(rèn)為，數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展使經(jīng)濟(jì)活動(dòng)地、價(jià)值創(chuàng)造地與稅源地產(chǎn)生了背離，突破傳統(tǒng)的地方稅的收入劃分和征收方式是地方稅體系建設(shè)面臨的重要課題。郭維真 等認(rèn)為，確立地方主體稅種不僅能夠緩解財(cái)政事權(quán)與支出責(zé)任不匹配的問題，提升地方政府滿足轄區(qū)居民公共需要和促進(jìn)地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展的能力，而且有助于地方多元主體參與治理框架下民主協(xié)商機(jī)制的形成。一些學(xué)者采用實(shí)證分析方法考察了政府間稅收劃分的經(jīng)濟(jì)效應(yīng)。例如，劉勇政 等考察了分稅制對(duì)投資的激勵(lì)作用，發(fā)現(xiàn)提高地方政府的稅收分成比例會(huì)導(dǎo)致地方財(cái)政收入和公共支出的增加，進(jìn)而推動(dòng)投資率的上升，這種激勵(lì)效應(yīng)在經(jīng)濟(jì)不發(fā)達(dá)地區(qū)的表現(xiàn)更為顯著。李建軍 等發(fā)現(xiàn)提高增值稅地方分成比例產(chǎn)生的財(cái)政激勵(lì)效應(yīng)通過降低企業(yè)稅負(fù)顯著激發(fā)了制造業(yè)企業(yè)活力，這種激勵(lì)效應(yīng)對(duì)于創(chuàng)新驅(qū)動(dòng)型企業(yè)和財(cái)政自給率較高地區(qū)的企業(yè)更為顯著。張克中 等探討了稅收分享對(duì)財(cái)政失衡的影響，認(rèn)為增值稅分享比例的變化緩解了由營(yíng)改增導(dǎo)致的縱向財(cái)政失衡，但也因區(qū)域財(cái)政能力的分化加劇了橫向財(cái)政失衡。