一、優惠政策內容

《財政部 稅務總局關于對增值稅小規模納稅人免征增值稅的公告》(2022年第15號，以下簡稱“15號公告”)規定，自2022年4月1日至2022年12月31日，增值稅小規模納稅人適用3%征收率的應稅銷售收入，免征增值稅;適用3%預征率的預繳增值稅項目，暫停預繳增值稅。

我國針對增值稅小規模納稅人的增值稅普惠性優惠政策目前存在兩種類型，一種是稅基式減免，另一種是稅率式減免。最初，增值稅普惠性優惠僅采取稅基式減免形式。先是在《增值稅暫行條例》規定了起征點，適用對象為個體工商戶(小規模納稅人)和自然人;其后又單獨下發文件，將適用對象擴大為所有小規模納稅人、將免征銷售額從月2萬元逐步提高至月15萬元(季度45萬元)。小規模納稅人增值稅稅基式減免演進過程見下表。

小規模納稅人增值稅稅基式減免一覽表

文 件 號 優 惠 期 月（季）銷售額

財稅201352號 2013.8.1起 2萬元

財稅201471號 2014.10.1—2015.12.31 2萬元～3萬元

財稅201596號 2016.1.1—2017.12.31 2萬元～3萬元

財稅201776號 2018.1.1—2020.12.31 2萬元～3萬元

財稅201913號 2019.1.1—2021.12.31 10萬元（30萬元）

財政部 稅務總局公告2021年第11號 2021.4.1—2022.12.31 15萬元（45萬元）

最近三年，從疫情期間為支持廣大個體工商戶加快復工復業開始，又采取了稅率式減免方式，從最初的將小規模納稅人實際征收率減至1%，到目前的全免。小規模納稅人增值稅稅率式減免演進過程見下表。

小規模納稅人增值稅稅率式減免一覽表

文 件 號 優 惠 期 摘 要

財政部 稅務總局公告2020年第13號 2020.3.1—5.31 3%減按1%

財政部 稅務總局公告2020年第24號 延至2020.12.31 3%減按1%

財政部 稅務總局公告2021年第7號 延至2021.12.31 3%減按1%

財政部 稅務總局公告2022年第15號 延至2022.3.31 3%減按1%

財政部 稅務總局公告2022年第15號 2022.4.1—2022.12.31 3%的免征

從政策規定可以看出，目前小規模納稅人增值稅稅率式減免與稅基式減免疊加，除少數適用5%征收率的業務外，免稅政策幾乎覆蓋所有小規模納稅人，優惠力度非常大。關于優惠政策內容把握要點如下：

1.與3%征收率減按1%征收增值稅政策的關系。2020年，國家出臺了小規模納稅人適用3%征收率的應稅銷售收入，減按1%征收增值稅政策。這是為抗擊新冠肺炎疫情、支持個體工商戶復工復業推出的階段性減稅措施。該政策此后幾經延期，到今年第一季度，仍延續執行。但從今年4月1日開始，該項政策被15號公告免征增值稅政策所取代，小規模納稅人適用3%征收率的應稅銷售收入全部免征增值稅政策。

2.與月銷售額15萬元以下免征增值稅政策的關系。2021年，國家出臺了小規模納稅人合計月銷售額未超過15萬元(以1個季度為1個納稅期的，季度銷售額未超過45萬元)的，免征增值稅政策。該政策規定出自財政部 稅務總局2021年第11號公告(以下簡稱“2021年11號公告”)。為方便表述，以下該政策內容均按照月銷售額口徑，按季納稅的情況類推即可。需要說明的是，該政策與今年新出臺的小規模納稅人免征增值稅政策并不矛盾，政策仍然有效且按現行口徑繼續執行。具體說，如果納稅人的應稅銷售收入都是適用3%征收率繳納增值稅的，則月銷售額15萬元以下的小規模納稅人免征增值稅政策全部被覆蓋，但如果納稅人有適用5%征收率的應稅銷售收入則有所不同。

(1)小規模納稅人應稅行為適用5%征收率的情形。

小規模納稅人適用5%征收率的應稅行為(項目)，主要有銷售不動產、出租不動產、勞務派遣選擇差額納稅等業務。

①小規模納稅人銷售其取得(含自建)的不動產;

②小規模納稅人(房地產開發企業)銷售或出租自行開發的房地產項目;

③小規模納稅人出租其取得的不動產;

④小規模納稅人提供勞務派遣服務、安保服務選擇差額納稅;

⑤小規模納稅人以經營租賃方式將土地出租給他人使用;

⑥小規模納稅人轉讓2016年4月30日前取得的土地使用權，選擇差額納稅。

(2)不同情形的稅務處理。

①如果納稅人所有增值稅應稅銷售行為(包括銷售貨物、勞務、服務、無形資產和不動產)合并計算的月銷售額沒有超過15萬元，則納稅人的全部應稅銷售收入包括適用5%征收率部分可適用2021年11號公告享受小規模納稅人限額免稅政策。

②如果納稅人所有增值稅應稅銷售行為(包括銷售貨物、勞務、服務、無形資產和不動產)合并計算的月銷售額超過15萬元，但在扣除本期發生的銷售不動產的銷售額后仍未超過15萬元的，其銷售貨物、勞務、服務、無形資產取得的銷售額，包括適用5%征收率的部分(非銷售不動產)也可適用2021年11號公告享受小規模納稅人限額免稅政策。但納稅人銷售不動產部分的應稅銷售收入應依法適用5%征收率繳納增值稅。

③如果納稅人所有增值稅應稅銷售行為(包括銷售貨物、勞務、服務、無形資產和不動產)合并計算的月銷售額超過15萬元，而且扣除本期發生的銷售不動產的銷售額后仍超過15萬元的，其銷售貨物、勞務、服務、無形資產取得的銷售額，適用3%征收率的部分適用15號公告享受小規模納稅人免稅政策。但納稅人應稅銷售收入適用5%征收率部分應依法繳納增值稅。

3.暫停預繳。只有增值稅小規模納稅人發生適用3%征收率的應稅行為對應的預繳增值稅項目，才暫停預繳增值稅。主要包括小規模納稅人提供建筑服務預收款、跨區域提供建筑服務預繳增值稅等業務。暫停預繳政策把握要點如下：

(1)一般納稅人發生的預繳項目，包括異地預繳和預收款預繳均不得適用15號公告規定的免征增值稅政策，均需按規定預繳增值稅。

(2)小規模納稅人發生適用5%征收率的應稅行為對應的異地預繳和預收款預繳增值稅項目，不得適用15號公告規定，均需按規定預繳增值稅。這種情形包括房地產開發企業中的小規模納稅人銷售自行開發的房地產項目取得預收款，以及小規模納稅人異地轉讓取得的不動產、出租不動產和出租土地使用權預繳增值稅等行為。

(3)按照規定，納稅人異地預繳和預收款預繳增值稅暫停預繳后，仍然需要依法向機構所在地主管稅務機關申報納稅;在納稅申報時可以享受15號公告規定的免征增值稅優惠政策，不存在暫停預繳后還需要補繳稅款的情況。

二、享受主體

15號公告規定的增值稅免征政策享受主體為增值稅小規模納稅人。此處的小規模納稅人應同時滿足以下四個條件。

1.身份合格。此項政策適用主體僅限于增值稅小規模納稅人，具體包括公司制企業、個人獨資企業、合伙企業以及個體工商戶和其他個人。把握這一條件的要點如下：

①一般納稅人發生按規定適用或可選擇適用簡易計稅方法計稅的特定應稅行為，即使適用3%征收率，也不得享受免征增值稅政策。

②小規模納稅人按月、按季、按次申報的應稅銷售收入均可適用免征增值稅優惠政策;而2021年11號公告僅適用按月、按季申報增值稅的小規模納稅人(其他個人采取一次性收取租金形式出租不動產的除外)。

③其他個人(自然人)屬于按次申報的小規模納稅人，只要其發生應稅行為取得的應稅銷售收入適用3%征收率的，就可享受免征增值稅政策。

④適用免征增值稅政策沒有銷售額數量限制。但納稅人在連續不超過12個月經營期內累計應征增值稅銷售額超過500萬元，應當按規定辦理一般納稅人登記。納稅人自一般納稅人生效之日(自行選擇辦理登記的當月1日或者次月1日)起，不得享受免征增值稅政策。

2. 征收率合格。可以享受小規模納稅人免征增值稅政策的應稅銷售收入，限于適用3%征收率的部分。把握這一條件的要點如下：

①前期出臺的一些減征政策，比如納稅人銷售自己使用過的物品減按2%征收，二手車經銷減按0.5%征收等，其減征前的征收率均為3%，因此對于這些業務，既可以選擇適用免稅政策，開具免稅普通發票;也可以仍適用原減征政策，按照減征的征收率開具增值稅專用發票并計算繳納稅款。

②適用5%征收率的應稅銷售收入，主要包括銷售不動產、出租不動產以及提供勞務派遣服務、安保服務選擇差額繳納增值稅等業務，不得適用15號公告規定的免征增值稅政策，仍應按照現行規定計算繳納增值稅(可能征，也可能減免)。

③小規模納稅人提供勞務派遣服務、安全保護服務選擇全額納稅適用3%征收率的，在優惠政策實施期間，可享受免征增值稅政策，但選擇差額征稅的要依照規定納稅。

3.納稅期間合格。自2022年4月1日至2022年12月31日期間，小規模納稅人取得適用3%征收率的應稅銷售收入，免征增值稅。小規模納稅人是否適用免征增值稅政策，應根據納稅人取得應稅銷售收入的納稅義務發生時間進行判斷。把握這一條件的要點如下：

①納稅人取得適用3%征收率的銷售收入，納稅義務發生時間在2022年4月1日至12月31日的，方可適用免稅政策;若納稅義務發生時間在2022年3月31日前的，則應按照此前相關政策規定執行。

②納稅人取得適用3%征收率的銷售收入，如果納稅義務發生時間不在2022年4月1日至12月31日，即使在2022年4月及以后期間申報納稅，也不能享受免征增值稅政策。

4.發票開具合格。只有開具增值稅普通發票的適用3%征收率的應稅銷售收入才能享受免征增值稅政策，凡開具增值稅專用發票的應稅銷售收入不得享受免征增值稅政策。《增值稅暫行條例》第二十一條規定，納稅人發生應稅銷售行為適用免稅規定的，不得開具增值稅專用發票。開具增值稅專用發票不得免征增值稅是增值稅稅制原理決定的，避免出現上游企業因免稅而未計算銷項稅額，而下游企業抵扣進項稅額的現象。

三、放棄免稅權

小規模納稅人，可以根據實際經營情況和下游企業抵扣要求，對自己取得的適用3%征收率的應稅銷售收入，選擇是否享受免稅政策。關于這一點應把握以下要點：

1.可以選擇部分項目或收入免稅。小規模納稅人可以對自己取得的適用3%征收率的應稅銷售收入，部分享受免稅政策，部分放棄免稅并開具增值稅專用發票，不受財稅〔2007〕127號文件第三條規定的限制，即不得選擇某一免稅項目或根據不同的銷售對象選擇部分貨物、勞務放棄免稅權。

2.不需要提供免稅聲明。小規模納稅人放棄這項免征增值稅政策無需按《增值稅暫行條例》規定提供書面聲明材料并報主管稅務機關備案，在開具3%等征收率發票時系統會記錄納稅人未開具免稅發票的原因。

3.不受36個月限制。按照增值稅現行有關規定，納稅人對享有的減免稅優惠放棄免稅、減稅后，36個月內不得再申請免稅、減稅。小規模納稅人放棄15號公告免征增值稅政策不受上述規定限制。

四、發票開具

1.適用免稅的發票開具。小規模納稅人適用3%征收率應稅銷售收入免征增值稅政策的，應按規定開具免稅普通發票。需要注意的是，小規模納稅人開具免稅發票的，應開具稅率欄次標注“免稅”字樣的普通發票，而不得開具標注“0”或星號“***”字樣的普通發票。

2.放棄免稅的發票開具。納稅義務發生時間在4月1日之后的業務，小規模納稅人取得適用3%征收率的銷售收入，如果選擇放棄免稅、開具增值稅專用發票的，應開具3%征收率的專用發票，不得再開具1%征收率的專用發票。

3.開具紅字發票。小規模納稅人取得應稅銷售收入，納稅義務發生時間在2022年3月31日前，已按3%或者1%征收率開具增值稅發票，發生銷售折讓、中止或者退回等情形需要開具紅字發票的，應按照對應征收率開具紅字發票;開票有誤需要重新開具的，應按照對應征收率開具紅字發票，再重新開具確的藍字發票。

4.開票方式的選擇。2015年版的《中央定價目錄》在注釋中明確，增值稅稅控系統產品及維護服務價格等暫按現行辦法管理。現行辦法就是國家發改委印發的《關于降低增值稅稅控系統產品及維護服務價格等有關問題的通知》(發改價格〔2017〕1243號)的相關規定。但自2020年5月1日起新實施的《中央定價目錄》(發改委令2019年第31號)在注釋中并未提及 “增值稅稅控系統產品及維護服務價格”，顯然已不再實行政府定價。因此，建議納稅人向稅務機關免費換領稅務ukey開具發票。

五、納稅申報

由于2021年11號公告規定的“月銷售額15萬元以下(含本數)的增值稅小規模納稅人免征增值稅”政策繼續有效，所以在進行增值稅納稅申報時，根據納稅人是否適用2021年11號公告為標準(月銷售額15萬元、季銷售額45萬元)，將免稅銷售額填入相應申報表的相應欄次內。納稅申報要求如下：

1.月銷售額15萬元以下的申報。小規模納稅人如果月銷售額沒有超過15萬元，或季度銷售額沒有超過45萬元，且沒有其他免稅項目，應適用2021年11號公告規定的月銷售額15萬元以下免征增值稅政策。在進行增值稅納稅申報時，不用選擇減免性質代碼，如納稅人是企業，將免稅銷售額填寫在《增值稅及附加稅費申報表(小規模納稅人適用)》第10欄“小微企業免稅銷售額”即可;如納稅人是個體工商戶或其他個人，填寫在第11欄“未達起征點銷售額”即可。上述這兩類納稅人均無需填報《增值稅減免稅申報明細表》。

2.月銷售額超過15萬元的申報。小規模納稅人如果月銷售額超過15萬元，或季度銷售額超過45萬元，且沒有其他免稅項目，應適用15號公告規定的免征增值稅政策。免稅銷售額應全部填寫在《增值稅及附加稅費申報表(小規模納稅人適用)》第12欄“其他免稅銷售額”欄次，同時在《增值稅減免稅申報明細表》選擇減免項目“小規模納稅人3%征收率銷售額免征增值稅”對應的減免性質代碼“01045308”，填寫對應免稅銷售額。同時，如果納稅人有適用5%征收率的應稅銷售收入，應按規定計算繳納增值稅。

上述納稅申報要求把握要點如下：

①上述月銷售額是否超過15萬元，按照《國家稅務總局關于小規模納稅人免征增值稅征管問題的公告》(2021年第5號)第一條和第二條確定。

②上述進行納稅申報時免稅銷售額的填報欄次，只與納稅人的銷售額多少有關系，而與納稅人取得的應稅銷售收入是適用3%還是適用5%征收率沒有關系。只不過如果納稅人的月銷售額超過15萬元，其適用5%征收率的應稅銷售收入應按規定計算繳納(也可能減免)增值稅而已。

③納稅人有適用5%征收率的應稅銷售收入，月銷售額超過15萬元，則其全部銷售額扣除適用5%征收率的應稅銷售額后免稅銷售額即使低于15萬元，仍然將免稅銷售額填寫在《增值稅及附加稅費申報表(小規模納稅人適用)》第12欄“其他免稅銷售額”欄次。

六、會計核算

免稅期間納稅人可不計提應交的增值稅，這部分免征的增值稅自然計入企業的銷售收入中。納稅人會計上這樣處理既不影響企業最終的利潤，也不影響企業所得稅的收入總額和應納稅所得額。但這樣處理有違會計核算上應遵循的“可比性原則”。可比性原則是指企業會計核算應當按照規定的會計處理方法進行，會計指標應當口徑一致、相互可比。所以，考慮到15號公告規定的免征增值稅政策是個階段性免稅政策，對于2022年度(4月1日至12月31日)小規模納稅人取得的免征增值稅的銷售收入，會計核算時依然需要計提應交的增值稅。

1.銷售實現時，確認收入及應交的增值稅：

借：銀行存款、應收賬款等

貸：主營業務收入

應交稅費—應交增值稅

2.月底結賬時：

借：應交稅費—應交增值稅