一、數字經濟融入《民法典》，稅務律師、稅務師應與時俱進

信息化是人類發展的第三次浪潮，根據alvin toffler的觀點，信息化始于20世紀50年代后期，其代表性象征為“計算機”與“互聯網”。在信息時代，數據是重要的生產要素，而生產要素進入市場首先需要解決其權益性質和歸屬問題，只有明確了數據的財產屬性，數字經濟才能得以發展。

在此方面，《民法典》第127條明確了數據和網絡虛擬財產的民事客體地位和財產屬性，同時建立起了有效的網絡交易規范。第512條等明確了電子合同訂立和履行的規則，特別是對商品交付時間和服務提供時間，以及當事人以數據電文等形式訂立合同時合同成立時間和成立地點制定了特殊規則。這些區別于傳統經濟下適用的新規則，為電子商務、數字經濟下有關交易發生時間和地點的認定等提供了新的標準，也使得相關的課稅規則在納稅義務發生時間和納稅地點的確定上有了借鑒的標準。可以說，數字經濟已經被《民法典》接納，《民法典》時代的到來即標志著電子商務、數字經濟的發展即將上升到一個新的高度。

在《民法典》時代，亦或數字經濟時代，稅務律師、稅務師將面臨諸多新問題，就需要不斷更新對市場經濟活動及其法律制度的知識。《民法典》規定的民事法律關系的主體、物權、債權、交易的性質與規則等，對確認納稅義務主體、納稅義務發生時間、計稅依據等稅法基本要素具有關鍵作用，因此深入學習《民法典》及相關司法解釋是稅務律師、稅務師與時俱進的重要途徑。

二、稅務師稅務代理業務法律責任趨于減輕

《稅收征收管理法實施細則》第98條規定，稅務代理人違反稅收法律、行政法規，造成納稅人未繳或者少繳稅款的，除由納稅人繳納或者補繳應納稅款、滯納金外，對稅務代理人處納稅人未繳或者少繳稅款50%以上3倍以下的罰款。實踐中，造成未繳或者少繳稅款的原因應具體情況具體分析，若納稅人提供了虛假的財務資料，導致稅務代理人在稅務代理業務中造成納稅人未繳或者少繳稅款的后果，此時則不應以第98條規定予以行政處罰;但若納稅人、稅務代理人均存在過錯，均在一定程度上“違反稅收法律、行政法規”，此時對于稅務代理人適用第98條規定予以行政處罰的當性、合理性存在爭議。盡管稅務代理相較于一般民事代理更具專業屬性與公法特征，對稅務代理人施以處罰表面上看具有當性，但完全不考慮納稅人過錯而對稅務代理人給予高達3倍稅款的重罰，不具備行政合理性，繼而對稅務代理行業的發展產生了不利影響。

《民法典》對于代理行為民事責任分配的規定對解決上述問題具有重要啟發。原《民法通則》第65條第3款規定，委托書授權不明的，被代理人應當向第三人承擔民事責任，代理人負連帶責任。而《民法典》第165條則刪去了這一規定，意味著委托書授權不明的法律風險將完全由被代理人承擔，事實上降低了代理人的注意和提醒義務。可見，民事立法者已逐漸認識到目前代理人法律責任過重而應予減輕。這一做法對稅收征管法律制度中稅務代理責任分配制度的完善具有重要參考價值。

在未來《稅收征收管理法》及其實施細則的修訂過程中，《民法典》的有益借鑒有望被吸收，對于稅務代理人行政責任分配的規定有望將在考慮納稅人、稅務代理人對于造成未繳或者少繳稅款的過錯程度的基礎上合理分配，如此稅務代理行業才能健康發展。

三、稅務律師、稅務師提供虛假證明文件的刑事責任加重

盡管稅務師從事稅務代理業務的民事法律責任趨于減輕，但在其他業務領域，稅務師、稅務律師提供虛假證明文件的刑事責任則被加重。《刑法修案(十一)》將《刑法》第229條修改為：“承擔資產評估、驗資、驗證、會計、審計、法律服務、保薦、安全評價、環境影響評價、環境監測等職責的中介組織的人員故意提供虛假證明文件，情節嚴重的，處五年以下有期徒刑或者拘役，并處罰金;有下列情形之一的，處五年以上十年以下有期徒刑，并處罰金：

(一)提供與證券發行相關的虛假的資產評估、會計、審計、法律服務、保薦等證明文件，情節特別嚴重的;

(二)提供與重大資產交易相關的虛假的資產評估、會計、審計等證明文件，情節特別嚴重的;

(三)在涉及公共安全的重大工程、項目中提供虛假的安全評價、環境影響評價等證明文件，致使公共財產、國家和人民利益遭受特別重大損失的。

有前款行為，同時索取他人財物或者非法收受他人財物構成犯罪的，依照處罰較重的規定定罪處罰。

第一款規定的人員，嚴重不負責任，出具的證明文件有重大失實，造成嚴重后果的，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處或者單處罰金。”(注：劃線處為修部分)

在證券發行、重大資產交易中，稅務師通常承擔著為交易事項出具會計、審計意見的工作;稅務律師則通常為客戶提供法律盡職調查等服務，對擬發行證券的公司、重大資產交易的雙方就企業經營情況、財務、稅務情況出具相應的法律意見，并對出具的法律意見負責。《刑法修案(十一)》新增了【提供虛假證明文件罪】“五年以上十年以下有期徒刑”的量刑檔位，對于稅務律師、稅務師而言在證券發行、重大資產交易活動中故意提供虛假的會計、審計、法律服務證明文件的刑事責任更為嚴厲，因此在為證券發行、重大資產交易活動提供法律服務過程中應當更加謹慎，恪守職業道德與法律底線。

四、借鑒《民法典》立法過程，稅務律師、稅務師應積極參與稅收立法

《民法典》是在對既有民事單行立法進行體系化整合重組的基礎上形成的一部體系完整、邏輯嚴謹、內涵豐富的新時代法典，從這個層面來看，制定《民法典》對我國法治建設具有重要的示范意義。

黨的十八屆三中全會首次明確提出“落實稅收法定原則”之后，我國加快財稅領域立法改革、穩步推進落實稅收法定原則。截至目前，現行18個稅種中制定法律的稅種已達到11個，《增值稅法》、《消費稅法》等多部重要的稅收法律已納入近期立法規劃。而《民法典》的編纂歷程對我國稅法體系的完善，乃至《稅法典》的制定具有極為重要的參考價值。

實現稅收法治任重而道遠，需要分階段、有步驟地推進財稅領域的法治化。在這個過程中，稅務律師、稅務師應當以更加積極的姿態參與到立法過程、建言獻策，向立法者傳遞社會關切。通過廣泛的民主參與，借助民法典的立法技術，結合稅收制度創新設計，以此提高稅收單行法的立法質量，從實質上落實稅收法定原則，以回應和化解新時代社會主要矛盾，實現最終促進市場經濟活力與維護社會公的目標。