這里的保護法益也就是我們傳統的四要件中的侵害客體，這個罪的客體是什么。這個問題關系到虛開罪的不法性質的理解，到底是什么性質的犯罪，這個法益保護的理解對此罪確認定有重要意義。

刑法第205條規定是三種發票，虛開增值稅專用發票、出口退稅發票和其他發票，司法實踐中以虛開增值稅專用發票罪討論為重點。被告人實施的是虛開行為，虛開的行為本身會侵害專用發票管理制度是沒問題，此罪也被立法機關放在破壞社會主義市場經濟秩序罪中，本罪的不法性質不像虛開發票行為那樣簡單，背后還要揭示本罪本質法益，具有擾亂侵害制度的性質更為重要的是騙取國家稅款，因而本罪更重要的是保護國家稅款的安全。

經濟犯罪和財產犯罪是不同性質的犯罪，分別屬于刑法分則第三章和第五章的內容，第三章的內容是破壞社會主義市場經濟犯罪系秩序犯具有法定犯的性質，第五章侵犯財產罪是自然犯，此兩類犯罪存在著法定犯和自然犯的差異，但必須看到刑法當中有些犯罪有雙重屬性，尤其是詐騙罪上比較明顯，普通詐騙是最古老的財產犯罪，但在刑法分則第三章規定了一些同樣具有詐騙性質的經濟詐騙，主要是第五節的金融詐騙罪的8個罪名，此類犯罪一方面侵犯金融秩序，另一方面侵犯他人財產所有權，因此具有雙重屬性。金融詐騙與普通詐騙存在著法條競合關系，另外還有合同詐騙系詐騙罪特別法，另外組織領導傳銷活動罪從罪名和表述方式上好像沒有詐騙的方式，但從具體的構成要件的描述，因而此罪名也是詐騙罪的一種方式，即是傳銷詐騙罪。這與一般有商品交易的傳銷是不一樣的，此罪名設定也是一波三折的，立法者開始想設立一個普通的非法經營罪，但在第二稿和第三稿規定成了一個詐騙罪，實物傳銷活動的反而不構成犯罪了，在司法機關在此罪名認定還停留在過去。

騙取出口稅罪，其實這也是一個詐騙罪，假冒出口等騙取稅款。虛開增值稅專用發票罪也是一個特殊類型的詐騙罪，只有此才能準確理解此罪名的規定。

其實，所謂的經濟詐騙，兩種類型一種是顯形的經濟詐騙，是從名稱可以看出的詐騙罪，有些是表現形式特殊即特殊法條與普通法條的關系;另一種是隱形的經濟詐騙，對內容的分析才能看出，比如虛開增值稅專用發票罪和傳銷罪，虛開構成要件前后的性質具有特殊的性質。

虛開增值稅專用發票罪：本質上的行為是虛開，虛開是騙取國家稅款的預備行為，此發票可以用來抵扣稅款。增值稅專用發票的開具必須以實際的貨物買賣、提供勞務為前提，如果無實際貨物交易、無勞務提供接受開具則是違法的，發票是真的但內容是假的其實也是一個詐騙行為詐騙國家稅款的行為。刑法第205條的規定是以虛開的行為構成要件，其實是詐騙預備行為的犯化，其實是預備行為但規定為犯化。詐騙的性質從虛開行為本身，表面上是看不出來的只有深入到背后才能揭示詐騙的性質，詐騙的性質可能被虛開所掩蓋。本罪的實施行為不是騙取國家稅款而是虛開增值稅專用發票，是把虛開行為規定本罪的實行行為，并沒有將詐騙行為設定為實行行為，虛開本身不是詐騙行為，只有虛開發票抵扣稅款的時候才是個詐騙行為，所有這里將預備行為和實行行為區別開來。

第205條第3款對虛開行為進行了歸類四種行為;為他人虛開是幫助行為，行為人讓他人為自己虛開是自己騙取稅款是本人的一種詐騙的預備行為，介紹虛開是一種詐騙的幫助行為。

所謂的虛開主要是有兩種類型，一種是為自己虛開，一種是為他人虛開，1994年以來發票管理制度上發生重大變化，有專門用來稅控的軟件。因此幾種虛開行為也是有變化的，但無論表現形式是什么歸根結底基本是兩種類型，一種幫助他人騙取國家稅款，一種是騙取國家稅款的預備行為，由此可見虛開行為本身不會造成國家稅款的損失，只有利用發票抵扣時才能使國家稅款造成損失。

第205條虛開的預備行為設立為獨立罪名情況下，當行為人為自己虛開并且利用票抵扣稅款同時具有兩種行為，一種虛開的行為，二種是利用發票抵扣稅款的行為。預備行為沒有獨立的規定為犯罪，以實行行為論處時預備行為被吸收了，當預備行為有規定為犯罪時，與結果就會有牽連即牽連犯，牽連犯按照重罪來處斷，如果刑法將牽連關系的兩種行為規定在一個構成要件中，就成為包容關系一個罪包容另一個罪，牽連是兩個獨立的行為，以第239條為例包容犯的含義較為容易的理解，即綁架罪包含殺人罪，此種情況只能定綁架罪。牽連犯與包容犯是兩種不同的類型。

虛開增值稅專用發票罪名與虛開騙取出口退稅罪作比較：用于騙取出口退稅的發票，也是一個預備行為被刑法規定為獨立的罪名，而騙取出口退稅罪與虛開這個牽連，手段行為與目的行為有牽連擇一重罪處斷。包容犯通常重罪包含輕罪，已經有重罪了重罪包含輕罪，但我國刑法規定很多都是輕罪包含重罪比較綁架罪，必然會使綁架罪設定死刑從而使輕罪變成死刑。具體危險犯和實害犯，實害犯中就包括死刑。

保護雙重法益決定對本罪的意義不同，發票制度是表層的保護稅款的安全才是深層的，二者存在位階關系由?入深的關系，只有侵犯稅款安全才是決定本罪的不法性質。

2、虛開增值稅專用發票罪的構成要件

隨著該制度建立才出現的新類型犯罪，增值稅是一種流轉稅是此制度運作的基本載體，按照此制度在物品的流轉中就增值的部分交稅，但增值部分多少能得到多少稅是根據發票來記載。有專門的開票公司收取開票費，對于是否抵扣稅款不問，虛開的人應該是與騙取稅款的人系共犯，但這個人只有虛開無特定的服務對象，其與騙取人關系不緊密在這種情況下，虛開增值稅專業發票罪對此類人定罪是只要虛開，不管結果如何都對其處罰。

此條文第二款的規定是加重構成，騙取國家稅款數額特別巨大情節特別嚴重，在這種情況下可以判處死刑，根據這個規定騙取國家稅款這個內容包含在本罪當中。此條沒有采取轉化犯的規定而是以包含的方式出現，騙取稅款包含到這個行為中來。刑法修案八刪除第二款主要是為了本罪的死刑刑罰取消即把死刑刪除了，沒刪除之前是包括在騙取國家稅款內容的，刪除后仍然包含騙取國家稅款里，并不另外制定詐騙罪。

刑法205條規定構成要件的行為是虛開行為，下一步行為是騙取國家稅款，是預備行為、幫助行為犯化的形式，這些都是一種立法方式，尤其是預備行為犯化是刑事處罰前置化的體現。如果實行前行為即預備行為本身不造成損失只造成有損害的危險，預備行為犯的立法例比較多，為了打擊某類犯罪的手段。虛開增值稅發票體現為本人騙取的行為和他人幫助的行為，共犯行為犯化或者幫助行為共犯化。

刑法總則已經為處罰幫助行為提供了法律規定，但是為更有力懲治這類犯罪與普通幫助行為的不同，幫助行為與犯行為很緊密，網絡詐騙當中預備行為或幫助行為都體現為民事上的邀約行為，詐騙發布信息者發布詐騙信息的行為獨立于幫助行為，至于騙多少與發邀約的行為無關，刑法第287條第一條非法利用信息網絡罪，網絡詐騙的預備行為若其發布信息未實施犯罪就案發就定此罪，否則就定電信詐騙罪。幫助信息網絡犯罪活動罪，明知犯罪等仍提供幫助的構成此罪，采取了此特殊的立法例。

虛開增值稅專業發票罪的立法例：

整體法和部分法之間的關系而言，整體法優于部分法仍然可以以綁架殺人為例展開。虛開行為是個基本行為，騙取國家稅款是個加重行為是個行為加重犯，區別于數額結果、情節加重和手段加重。基本犯是單行為犯為前提的，在邏輯構造上相當復雜而不是一般復雜。可以單行為犯即虛開行為即可，也可復行為即虛開并騙取稅款，只是后者量刑重。

行為在本罪的地位：虛開行為和抵扣行為，第205條的虛開行為區分為自己為他人，因而構成犯罪的結構所有所不同，為自己開當實施虛開行為但未實施騙取稅款行為時，但刑法規定預備行為為犯罪行為因而屬于單行為犯，構成犯罪。虛開并騙取的復行為犯;為他人虛開他人還未騙取預備行為，單行為犯屬于虛開罪。虛開行為與騙取行為由不同行為人在共同故意支配下實施屬于復行為犯。刑法修案把第2款取消了，字面上無法看出有騙取稅款行為，在這種情況下構成要件的構造是否隨之發生改變，此情況有兩種選擇仍然堅持上述解釋方法即包含虛開也包括騙取行為，但騙取行為將沒有法條上的根據;第二種解釋當行為人虛開并騙取的應當對騙取行為定詐騙罪，因此二者具有牽連關系應按詐騙罪處罰。第二款取消的目的不是基于騙取稅款而是針對死刑而取消，此系司法的慣性。

虛開增值稅專用發票是否以騙取國家稅款為目的，需要從國家立法層面開始切入，1994年立法主要針對社會上存在開票的皮包公司，這類的發票都是用來騙取國家稅款。因此，國家立法機關對此條文描述的時候，只要有虛開的行為就構成本罪。到后來就出現了一些問題，最早在2000年前后湖北武漢的案件，一個國有企業有23個分公司為了虛增業績就互相開具增值稅專用發票，行為并沒有造成國家稅款損失，也沒有用這個發票去抵扣稅款，只是為了虛增業績，此案件在一審中被認定為虛開增值稅專業發票罪，上訴后湖北省高院向最高院請求最后又請示了人大法工委，最后結論是作無罪處理。

實踐當中此類案件大部分判決有罪的，上海周澤義案件公司內部環開發票，他的目的是為了騙取貸款實際上也是虛增業績，讓人感覺公司營利有大量的現金流，不僅沒有損失還給國家增加了稅收，最后沒有進行抵扣。上海法院定了兩個罪貸款詐騙罪和虛開增值稅專用發票罪。

行為犯說認為本罪是行為犯，按照刑法第205條只要實施了行為就按本罪論處，即便不具有騙取稅款為目的只要有行為就構成;目的犯說按照第205條雖然條文上有規定，但從立法原意上看必須有騙取稅款為目的，即目的犯說。行為犯對本罪的構成要件采用的語義解釋，語義解釋是最為常見的解釋方法，從第205條罪狀來看是虛開的行為而并沒有騙取稅款的目的，有行為就構成犯罪。

最高法院1996年本罪的虛開行為的司法解釋有關系，虛開行為分為三種情況，即沒有貨物銷售而開具;有貨物銷售或者接受應稅勞務但讓他人開具金額不實的增值稅發票;進行了經營活動但讓他為自己代開增值稅專業發票即有貨代開。立法機關之所以將其規定為行為犯，又不與目的犯相背離基于虛開就是騙取國家稅款的行為，因而二者發生侵害法益競合，對立法目的的實現無障礙。

本罪的構成要件包括兩種情況，第一是單純的侵害增值稅專用發票秩序的秩序犯，第二是騙取國家稅款的財產犯。如果不以騙取國家稅款目的的虛開行為，單純侵害增值稅秩序的行為就沒有騙取稅款目的。立法者目的是虛開增值稅專用發票騙取稅款，而不包括僅開具的行為。存在爭議的原因是騙取要素包含在虛開行為中，故二者是密切聯系的。不僅有虛開還有騙取那么一定是騙取的預備犯，但不以騙取為目的的虛開不是不具有詐騙的性質，但按照行為說呢也包括在本罪中來，這是按照語義解釋但這并一定都確，某些情況下需要按照其他方法來進行補充。

目的犯說認為第205條是目的犯，也就是說以騙取國家稅款為目的，如果沒有此目的不能定本罪即便有虛開行為。目的解釋實際上是目的的限縮解釋，這里應當指出目的犯是指某種犯罪除基本構成要件外還需要有特定的目的，又分為法定的目的犯和非法定目的犯。法定目的犯是指刑法中對此目的作了明確的規定，大量的刑法分則規定都是法定的目的犯，例以勒索財物為目的綁架他人。在目的犯的情況下，只要在客觀上有綁架行為，另加上目的方能符合構成要件。走私淫穢物品罪以傳播牟利為目的，目的上有即可但對實際中是否實施本罪中目的再所不問。受賄和行賄謀取不當利益都是目的犯，不要求必須實施了這目的更不要求這個目的已經實現，這是主觀的違法要素，上述內容范圍限縮了。非法定目的犯，刑法并款規定其目的為要件，但對法益保護分析的時候法條雖無要求，需要構成要件中具備目的。實際上采用了目的性限縮解釋，遵循罪刑法定原則下不能采取目的性擴張解釋，但目的性限縮解釋是可以的，因其是出罪的考量也是有利于被告人。虛開上則需要有虛開的行為還要有騙取的目的，因此此罪是目的犯，由此來分析上述犯罪案件則顯得容易。

在實踐中某些案例也是采用了目的犯的理論;最高法在2008年有一個案例福建省泉州某公司虛開發票案，(抵扣聯和發票聯)要求有騙取稅款的目的，如果沒有是不能判的，但沒有司法解釋沒有統一的案例，所以無罪的數量極小。

3、虛開增值稅專用發票罪疑難問題

(一)有貨代開的司法認定：

無貨代開具有虛開性質。有貨代開有貨物交易，1996年6月7日，最高法有個答復這個答復明確，代開的行為認定為虛開，由此可見96年前后解釋是比較寬泛的。存在經營活動的情況下有貨代開從稅法上來說，此代開是虛開關鍵是205條的內容與稅法上的內容是否等同，在稅法上對于此類發票管理嚴格即三流一致，否則是虛開。

虛開其中一部分是騙取國家稅款還有一部分是違反稅法的行為，但行為人主觀上并沒有騙取稅款的行為。故分兩種：一是購買方服務接受方讓他人為自己代開發票，在現在生活中銷售方提供方不能為它方開具的，雖然存在實際經營活動卻不能合法獲取，因為采取了代開的方式抵扣稅款，開票方是與自己沒有貨物買賣的在稅法上虛開，在刑法上是否構成?二是銷售方或提供方讓他人為購買方接受方開具發票，利用此發票抵扣稅款。此情況下有貨物交易但與開票方無貨物交易，開票方與貨物購買方無交易典型的有貨代開，李信忠代開發票案。業務是否相關為區分標準。

掛靠代開是否虛開，以單位名義向對方出具發票不屬于虛開，有貨代開具備合法形式的在稅法上就不屬于虛開，是對稅法的調整回應，公安部的復函對掛靠進行區別：詳細查看規定內容。

司法文件的語境下，有貨代開不能以虛開罪論處的司法環境逐漸形成。2018年公布若干指導案例張x強虛開增值稅專用發票案，也就認可了這種規則，有貨代開不屬于犯罪范疇。

2014年7月2日，國家稅務總局出臺了《關于納稅人對外開具增值稅專用發票有關問題的公告》(39號文)，該公告中明確指出，以掛靠方式開展經營活動的，如果掛靠方以被掛靠方名義，向受票方納稅人銷售貨物、提供增值稅應稅勞務或者應稅服務，應以被掛靠方為納稅人。被掛靠方作為貨物的銷售方或者應稅勞務、應稅服務的提供方，按照相關規定向受票方開具增值稅專用發票，屬于本公告規定的情形，即不構成虛開增值稅專用發票罪。

(二)過票和變票的案件如何定性問題：

國家對燃油管控，成品油生產企業與發票公司循環出具發票，在某一環節變更為成品油，(貨也沒動)本來繳納消費稅的環節出具的增值稅專用發票，差價有時候是開票環節還有就是生產原油企業獲利了。

稅法上定虛開沒問題但在刑法上并沒有騙取增值稅稅款的目的，但能不能構成虛開發票罪遇到法律上的障礙，刑法上所謂的虛開發票罪是指205條以外的發票罪，應當理解為虛開增值稅發票罪的不再構成虛開發票罪，這應該是好理解的。走私貴重金屬罪為例，被告人入境時攜帶9公斤黃金被抓獲，不構成此罪(出口而非進口是入罪的前提);走私151以外的物品即符合此條的不能再定他罪。故此條構成虛開發票罪沒問題。

田永偉根據陳興良老師講課內容整理!

2008年9月的解讀——

虛開增值稅專用發票罪的主觀罪過分析

摘要：對虛開增值稅專用發票罪是否要求具有特定的犯罪目的，即特定的犯罪目的是否該罪的構成要件之一在理論和實踐中存在爭議;特定的犯罪目的決定了罪與非罪，因此應當加以明確。

關鍵詞：虛開增值稅專用發票罪 目的犯 非法定目的犯

從《刑法》第205條的規定來看，虛開增值稅專用發票罪屬于故意犯無疑，但構成本罪是否要求特定犯罪目的，在理論上則存在肯定說與否定說的爭論：肯定說認為，本罪具有謀取非法利益的目的，《刑法》第205條雖然沒有明確目的要件，但虛開增值稅專用發票罪作為“危害稅收征管罪”的一種，根據立法原意，應當具備偷騙稅款等牟取非法利益的目的。` 否定說認為，從虛開增值稅專用發票罪的實際情形來看，行為人主觀上一般都是以營利為目的，但法律上并未規定以“營利為目的”是本罪在主觀方面的必備要件，因此，如果以其他目的虛開增稅專用發票的，也構成本罪。 本罪是否屬于目的犯，涉及罪與非罪的界限，不能不引起重視，應對之進行科學分析。要獲得本罪是否屬于目的犯的結論，首先必須面回應反對者的理由即刑法沒有明確規定犯罪目的是否就不能成立目的犯，將其解釋為目的犯是否違背罪刑法定。

一、虛開增值稅專用發票罪的目的犯解釋與罪刑法定原則的要求

目的犯又稱意圖犯，是指以超過客觀要素的一定主觀目的作為犯罪成立主觀條件的行為，表現為兩種情形：一種直接目的，是行為人通過實施符合構成要件的行為就可以實現的目的，如詐騙罪的非法占有目的，只要行為人實施了詐騙行為，就可以實現非法占有目的。另一種間接目的，是行為人實施符合構成要件的行為后，還需要行為人或第三者實施其他行為才能實現的目的，如走私淫穢物品罪的牟利或傳播目的，只有在走私行為完成之后實施其他相關行為，才能實現牟利或者傳播目的。前者德國刑法理論稱為斷絕的結果犯，日本學者稱為直接目的犯;后者德國刑法理論稱為短縮的二行為犯，日本學者稱為間接目的犯。 根據《刑法》分則有無明文規定，目的犯可以分為法定的目的犯和非法定的目的犯。法定的目的犯，顯然指在《刑法》上有明文規定犯罪目的的犯罪，而非法定的目的犯《刑法》條文無明文規定，需要根據解釋規則加以解釋補充。非法定的目的犯在理論上屬于開放的構成要件，而開放的構成要件的特征在于構成要件的內容有待法官進行補充。 所以面對虛開增值稅專用發票犯罪是否是目的犯的問題時，不能以刑法分則未有明確規定為由而斷然否定某種特定目的的存在。只要我們發現虛開增值稅專用發票犯罪根據刑法分則條文對構成要件的字面規定，還不能判斷其是否違法，還需要法官根據犯罪的一般理論或者具體犯罪的成立特性等因素加以補充適用，判斷其必須具備某種特定的目的時，那么，就應該承認它們作為目的犯的存在是合理的。對這樣一些犯罪，不能以違反罪刑法定為理由，認定由法官補充適用其具備某種特定目的是違反罪刑法定的。

二、多角度應用刑法解釋規則將虛開增值稅專用發票罪解釋為非法定的目的犯

現在的問題是，避開了違背罪刑法定的指責后，如何應用刑法解釋規則將虛開增值稅專用發票罪解釋為非法定的目的犯。本文從目的解釋，罪刑相適應以及本罪的歷史沿革三個角度來看，我們認為開增值稅專用發票罪屬于非法定的目的犯。

(一)從刑法目的解釋的角度考察，虛開增值稅專用發票子罪屬于非法定的目的犯

目的解釋，是指根據刑法規范的目的，闡明刑法條文真實含義的解釋方法。任何刑法條文的創制都必須依據特定的規范目的也就是一般所說的目的是全部法律的創造者，所以目的解釋也就是所有解釋中的最終解釋方法。我們認為，犯罪的本質是侵害法益的行為，刑法的目的也就是保護法益。同樣，虛開增值稅專用發票罪是侵害特定法益的行為。有的學者把虛開增值稅專用發票罪的保護客體表述為增值稅專用發票的管理秩序或者是稅收管理秩序。 從宏觀來看，虛開增值稅專用發票罪是確實侵犯此類法益的行為。但是這樣理解的法益顯然是法益主觀化的結果，是無法發揮法益的分類機能及解釋論機能。所以，我們認為既然虛開增值稅發票罪規定在危害稅收征管罪里面，那么虛開增值稅專用發票的行為就是具有危害稅收管理的行為。而國家控制稅收征管目的就在于保證稅收的穩定來源，防止稅收因犯罪行為而流失。所以說，虛開增值稅專用發票罪其實就是侵害國家稅收的犯罪。明確了虛開增值稅專用發票罪的規范目的之后，是否虛開增值稅專用發票行為需要特定的目的也就是騙稅目的的結論就呼之欲出了。增值稅專用發票作為銷貨方納稅義務和購貨方進項稅額的依據，是購貨方或出口方據以向國家稅務機關抵扣稅款或申請出口退稅的憑證依據，在我國境內從事應稅活動的一般納稅人必須按規定如實開具，如果其中任何一個環節虛構銷售或出口事實而被其他一般納稅人用于進項抵扣或出口退稅，在納稅申報人事實上并未繳納該筆稅款的情況下，國家據之進行了所謂的稅款抵扣或出口退稅，就會造成國家稅款流失。可見，由于增值稅專用發票具有其他一般發票所不具備的作為抵扣稅款和出口退稅依據的功能，僅僅的虛開行為而沒有在騙稅目的指導下的抵扣稅款的行為是無法侵害國家稅收的法益的。

(二)從罪刑相適應的角度來看，也存在將虛開增值稅專用發票理解為非法定目的犯的必要

根據分則條文和有關司法解釋的規定，虛開稅款數額10萬元以上就屬于“虛開的稅款數額較大”，應適用第二檔刑罰在3年以上10年以下量刑;虛開稅款數額50萬元以上的就屬于“虛開的稅款數額巨大”，應適用第三檔刑罰在10年以上量刑。甚至虛開增值稅專用發票騙取國家稅款，數額特別巨大，情節特別嚴重，給國家利益造成特別重大損失的，處無期徒刑或死刑。可以看出，虛開增值稅專用發票罪屬于重罪。根據罪刑相適應原則，刑罰的輕重應與犯罪的輕重相適應。罪刑相適應原則是我國刑法規定的基本原則，那么我們有理由相信刑法的制定是在這一根本原則指導下進行的。我們可以得出結論，刑罰較重的行為也就是犯罪罪質較重的行為。在刑法對虛開增值稅專用發票罪設置這么重的法定刑來看，虛開增值稅專用發票罪的行為也應當是嚴重侵害法益的行為。沒有騙稅目的的虛開增值稅發票的行為，是不具有如此嚴重的法益侵害性。只有通過將騙稅目的賦予本罪，才使得本罪的刑罰同罪體相適應，才能做到罪刑相適應。舉輕以明重，觀察《刑法》對偷稅罪和騙取出口退稅罪的法定刑，作為《刑法》分則規定的均會直接造成國家稅款損失的兩種稅收犯罪，偷稅罪的最高刑為7年有期徒刑，騙取出口退稅罪的最高刑為無期徒刑，而如果行為人虛開增值稅專用發票主觀上不具備偷騙稅款的目的客觀上也沒有造成國家稅款的損失，行為人卻要承擔重于那些社會危害遠遠大于自己的犯罪的刑罰是不符合公理念的，有違罰刑相適應的基本原則。《刑法》之所以對虛開增值稅專用發票犯罪行為的刑罰規定如此之重，是因為行為人行為具有嚴重的法益侵害性，而絕不是針對僅僅危害發票管理秩序的形式上的虛開行為。

(三)從立法的歷史沿革考察，虛開增值稅專用發票罪應當具有騙取稅款的目的

為了打擊日益嚴重的利用增值稅專用發票進行偷稅的行為，1995年10月30號全國人大常委會出臺了《關于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發票犯罪的決定》( 以下簡稱1995年《決定》)，其中增加了虛開增值稅專用發票等若干新罪名，并為之配置了包括死刑在內的極高法定刑。1995《決定》中關于立法目的非常明確：“為了懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發票和其他發票進行偷稅、騙稅等犯罪活動，保障國家稅收，特作如下規定……”與此同時，1996年11月15日最高人民法院《關于適用〈全國人大常委會關于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發票犯罪的決定〉的若干問題的解釋》(以下簡稱1996年《解釋》)中對虛開增值稅專用發票列舉規定為三種情形：(1)沒有貨物購銷或者沒有提供或接受應稅勞務而為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具增值稅專用發票;(2)有貨物購銷或者提供或接受了應稅勞務但為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具數量或者金額不實的增值稅專用發票;(3)進行了實際經營活動，但讓他人為自己代開增值稅專用發票。從該司法解釋規定的對構成虛開的這三種情形可以看出，1996年《解釋》將虛開將值稅專用發票的客觀行為進行了狹義解釋，只限定在可能造成國家稅款損失的情況內，且除明示列舉三種情形外并沒有彈性條款進行兜底從而給其他虛開行為留有解釋涵括的余地，這是立法解釋為了達到將廣義上的一些虛開增值稅專用發票的行為排除在外避免濫施刑罰而作出的實質解釋。從立法沿革來看，刑罰一直將沒有騙稅目的的行為排除在虛開增值稅專用發票罪之外，而現行立法同樣也遵循這樣的思路，只不過刑法在規定的時候沒有明確指出這類行為具有特定目的。

三、虛開增值稅專用發票罪主觀罪過應有特定犯罪目的