（一）實施農民工工資專用賬戶管理的法律緣由：規避建筑施工企業拖欠民工工資的法律風險。

1、拖欠建筑勞務民工工資的施工企業將列入黑名單，面臨降低建筑資質的法律風險。

《國務院辦公廳關于促進建筑業持續健康發展的若干意見》（國辦發201719號）第六條第（十三）項規定：“健全工資支付保障制度，按照誰用工誰負責和總承包負總責的原則，落實企業工資支付責任，依法按月足額發放工人工資。將存在拖欠工資行為的企業列入黑名單，對其采取限制市場準入等懲戒措施，情節嚴重的降低資質等級。”《國務院辦公廳關于全面治理拖欠農民工工資問題的意見》（國辦發〔2016〕1號）第四條第（十）項規定：“建立拖欠工資企業“黑名單”制度，定期向社會公開有關信息。”《拖欠農民工工資“黑名單”管理暫行辦法》(人社部規〔2017〕16號)第五條規定，用人單位存在下列情形之一的，人力資源社會保障行政部門應當自查處違法行為并作出行政處理或處罰決定之日起20個工作日內，按照管轄權限將其列入拖欠工資“黑名單”。

①克扣、無故拖欠農民工工資報酬，數額達到認定拒不支付勞動報酬罪數額標準的；

②因拖欠農民工工資違法行為引發群體性事件、極端事件造成嚴重不良社會影響的。

將勞務違法分包、轉包給不具備用工主體資格的組織和個人造成拖欠農民工工資且符合前款規定情形的，應將違法分包、轉包單位及不具備用工主體資格的組織和個人一并列入拖欠工資“黑名單”。

基于以上法律規定，建筑施工企業今后發生拖欠民工工資的現象，將被政府管理部門列入黑名單，面臨降低建筑資質的風險。

2、拖欠民工工資的施工企業將被列為失信企業，嚴重影響施工企業的社會信譽，以后在建筑市場上很難生存發展。

《國務院辦公廳關于全面治理拖欠農民工工資問題的意見》（國辦發〔2016〕1號）第四條第（十）項規定：“將查處的企業拖欠工資情況納入人民銀行企業征信系統、工商部門企業信用信息公示系統、住房城鄉建設等行業主管部門誠信信息平臺或政府公共信用信息服務平臺。”同時第四條第（十一）項規定：“對拖欠工資的失信企業，由有關部門在政府資金支持、政府采購、招投標、生產許可、履約擔保、資質審核、融資貸款、市場準入、評優評先等方面依法依規予以限制，使失信企業在全國范圍內“一處違法、處處受限”，提高企業失信違法成本。”《拖欠農民工工資“黑名單”管理暫行辦法》(人社部規〔2017〕16號)第八條：“人力資源社會保障行政部門應當按照有關規定，將拖欠工資“黑名單”信息納入當地和全國信用信息共享平臺，由相關部門在各自職責范圍內依法依規實施聯合懲戒，在政府資金支持、政府采購、招投標、生產許可、資質審核、融資貸款、市場準入、稅收優惠、評優評先等方面予以限制。”

基于以上規定，拖欠民工工資的施工企業將沒有信譽，被列為失信企業，將很難從銀行獲得貸款，很難在建筑市場上作為參與中標的入選單位。

3、拖欠民工工資的現象發生，建筑單位和建筑總承包單位承擔主要責任。

《國務院辦公廳關于全面治理拖欠農民工工資問題的意見》（國辦發〔2016〕1號）第二條第（三）項規定：“在工程建設領域，施工總承包企業（包括直接承包建設單位發包工程的專業承包企業，下同）對所承包工程項目的農民工工資支付負總責，分包企業（包括承包施工總承包企業發包工程的專業企業，下同）對所招用農民工的工資支付負直接責任，不得以工程款未到位等為由克扣或拖欠農民工工資，不得將合同應收工程款等經營風險轉嫁給農民工。”同時，第三條第（九）項規定：“在工程建設領域，建設單位或施工總承包企業未按合同約定及時劃撥工程款，致使分包企業拖欠農民工工資的，由建設單位或施工總承包企業以未結清的工程款為限先行墊付農民工工資。建設單位或施工總承包企業將工程違法發包、轉包或違法分包致使拖欠農民工工資的，由建設單位或施工總承包企業依法承擔清償責任。”基于以上法律政策規定，如果工程建筑領域存在拖欠農民工工資的現象，建筑單位和總承包企業負主要責人。

（二）實施農民工工資專用賬戶管理的相關法務處理

1、實行農民工用工實名制管理

《國務院辦公廳關于促進建筑業持續健康發展的若干意見》（國辦發201719號）第六條第（十二）項規定：“建立全國建筑工人管理服務信息平臺，開展建筑工人實名制管理，記錄建筑工人的身份信息、培訓情況、職業技能、從業記錄等信息，逐步實現全覆蓋。”《國務院辦公廳關于全面治理拖欠農民工工資問題的意見》（國辦發〔2016〕1號）第二條第（四）項規定：“施工總承包企業和工程項目部應配備勞資專管員，留存每名農民工身份證、勞動合同書等復印件；健全農民工進退場、考勤計量、工資支付等管理臺賬，逐步實現信息化實名制管理。”

2、建立健全農民工工資（勞務費）專用賬戶管理制度

根據《國務院辦公廳關于全面治理拖欠農民工工資問題的意見》（國辦發〔2016〕1號）第三條第（八）的規定，在工程建設領域，實行人工費用與其他工程款分賬管理制度，推動農民工工資與工程材料款等相分離。施工總承包企業應分解工程價款中的人工費用，在工程項目所在地銀行開設農民工工資（勞務費）專用賬戶，專項用于支付農民工工資。建設單位應按照工程承包合同約定的比例或施工總承包企業提供的人工費用數額，將應付工程款中的人工費單獨撥付到施工總承包企業開設的農民工工資（勞務費）專用賬戶。農民工工資（勞務費）專用賬戶應向人力資源社會保障部門和交通、水利等工程建設項目主管部門備案，并委托開戶銀行負責日常監管，確保專款專用。開戶銀行發現賬戶資金不足、被挪用等情況，應及時向人力資源社會保障部門和交通、水利等工程建設項目主管部門報告。

3、實行農民工工資由總承包方代發的制度

根據《國務院辦公廳關于全面治理拖欠農民工工資問題的意見》（國辦發〔2016〕1號）的規定，在工程建設領域，鼓勵實行分包企業農民工工資委托施工總承包企業直接代發的辦法。分包企業負責為招用的農民工申辦銀行個人工資賬戶并辦理實名制工資支付銀行卡，按月考核農民工工作量并編制工資支付表，經農民工本人簽字確認后，交施工總承包企業委托銀行通過其設立的農民工工資（勞務費）專用賬戶直接將工資劃入農民工個人工資賬戶。

基于以上政策規定，在政府工程建設領域，必須要求實施農民工工資專用賬戶管理，建設單位或業主按照工程進度將工程進度款撥入總承包建筑企業在工程所在地設立的農民工工資專用賬戶，然后由總承包企業委托農民工工資專用賬戶的開戶行代發農民工工資。

（二）農民工工資專戶管理的財務處理

在農民工工資專用賬戶管理及銀行代發制度下的會計核算將面臨一定的難度。下面以一般計稅方法計征增值稅為例進行具體的財務處理：

1、建筑總承包方與建設單位或業主與之間的會計核算

當建設單位與建筑總承包方結算工程進度款，并按照工程進度款的一定比例撥付農民工工資到農民工工資專戶，并且收到一部分工程進度款時，建筑總承包方的會計核算。

借：銀行存款——總承包方基本戶

銀行存款——農民工工資專用賬戶

應收賬款——建設單位拖欠的部分工程結算進度款（建筑合同中約定拖欠的部分工程款到工程最后驗收合格后再進行支付）

貸：工程結算【總承包方與建設單位結算的進度款÷(1+10%）】

應交稅費——待轉銷項稅額【建設單位拖欠的部分工程結算進度款÷(1+10%）】

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）【總承包方收到的部分工程結算進度款（含撥付農民工工資專戶的農民工工資）÷(1+10%）×10%】

以后工程竣工驗收合格后，建設單位支付總承包方的拖欠的工程進度款時，建筑總承包方的會計核算；

借：應交稅費-------待轉銷項稅額【建設單位拖欠的部分工程結算進度款÷(1+10%）】

貸：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

2、建筑企業總承包方與建筑勞務公司或建筑專業分包方之間會計核算

當建筑總承包方與建筑勞務公司或建筑專業分包方之間結算工程進度款，并按照工程進度款的一定比例通過農民工工資專戶代發農民工資，同時支付建筑勞務公司或建筑專業分包方一部分勞務款或工程進度款時，拖欠另一部分勞務款或工程進度款時的會計核算。

（1）建筑企業總承包方的會計核算（勞務公司和專業分包方都開增值稅專用發票）

借：工程施工——分包合同成本

應交稅費——應交增值稅（待認證抵扣進項稅額）【（支付分包方部分勞務款或工程進度款+通過農民工工資專戶代發農民工工資）÷（1+10%）×10%】

貸：應付賬款（（建筑分包合同中約定拖欠的部分勞務款或工程進度款到工程最后驗收合格后再進行支付）

銀行存款——通過農民工工資專戶代發農民工工資

銀行存款——支付分包方部分勞務款或工程進度款

當建筑企業總承包方認證抵扣增值稅專用發票時的會計核算：

借：應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

貸：應交稅費——應交增值稅（待認證抵扣進項稅額）【（支付分包方部分勞務款或工程進度款+通過農民工工資專戶代發農民工工資）÷（1+10%）×10%】

（2）勞務公司或建筑專業分包方的會計核算

借：銀行存款——收到總承包方支付的部分勞務款或工程進度款

應付賬款——通過總包代付農民工工資

貸：工程結算【（收到總承包方支付的部分勞務款或工程進度款+通過總包代付農民工工資）÷（1+10%）】

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）【（收到總承包方支付的部分勞務款或工程進度款+通過總包代付農民工工資）÷（1+10%）×10%】

應交稅費——待轉銷項稅額【總承包方拖欠的部分工程進行款÷（1+10%）×10%】

3、勞務公司或建筑專業分包方與農民工的勞務結算的會計核算

借：工程施工——分包合同成本（農民工工資）

貸：應付賬款——通過總包代付農民工工資

（三）農民工工資專戶管理的稅務處理

1、存在的稅務風險

根據國家稅務總局2018年公告第28號文件第二條的規定，稅前扣除憑證,是指企業在計算企業所得稅應納稅所得額時，證明與取得收入有關的、合理的支出實際發生，并據以稅前扣除的各類憑證。

《國家稅務總局關于加強增值稅征收管理若干問題的通知》（國稅發1995192號）第一條第（三）項規定：“納稅人購進貨物或應稅勞務，支付運輸費用，所支付款項的單位，必須與開具抵扣憑證的銷貨單位、提供勞務的單位一致，才能夠申報抵扣進項稅額，否則不予抵扣。”

基于以上稅收政策分析，在農民工工資專用賬戶管理及銀行代發制度下的涉稅風險主要體現在兩方面：

第一、建筑企業總承包方與建設單位或業主之間的合同與發票開具不匹配，票款不一致，不可以抵扣增值稅進項稅和企業所得稅。

第二、建筑企業總承包方與用工主體（專用分包方或勞務公司）之間的合同與發票開具不匹配，票款不一致，不可以抵扣增值稅進項稅和企業所得稅。

2、涉稅風險管控之策一：合同控稅策略

（1）建筑企業總承包方與建筑單位或業主簽訂總承包合同時，必須在總承包合同中約定以下兩條涉稅風險規避條款。

①在總承包合同中約定“農民工工資支付管理”條款，該條款約定以下內容：

第一、設立工資專用賬戶。施工總承包企業在項目所在地選擇一家銀行設立農民工工資專用賬戶；

第二、辦理工資卡。施工總承包企業負責為該項目所用農民工(含分包企業農民工)免費辦理工資卡，開通短信通知業務，交由農民工本人保管和使用;

第三、撥付人工費(工資款)及責任。

建設單位應按照合同約定及時確認施工總承包企業已完工產值，以不低于當月已完工產值的一定比例，例如25%，作為當月人工費(工資款)，單獨撥付至施工總承包企業的工資專用賬戶對應項目中(若人工費數額大于當月已完工產值的一定比例時，按實際人工費數額撥付;若人工費數額小于當月已完工產值的一定比例時，按當月已完工產值的一定比例撥付)。同時合同約定建設方未按期撥付工程款的違約責任等事宜，承擔因未按期撥付人工費(工資款)而導致的工期延誤、停工損失等全部責任，不得將未完成審計作為延期工程結算、拖欠工程款的理由。

第四、委托銀行代發農民工工資。施工總承包企業委托工資專用賬戶開戶銀行(簡稱“開戶銀行”)直接將農民工工資發放至工資卡。

②在總承包合同中約定“發票開具”條款，該條款約定以下內容：

建筑總承包方向建設單位或業主開具增值稅專用發票時，在發票備注欄打印“含建設單位向農民工工資專戶撥付農民工工資****元”，建設單位將銀行蓋章的撥付至施工總承包企業的農民工工資專用賬戶對應項目流水單交給建筑總承包方，建筑總承包方將該銀行蓋章的農民工資撥付流水單與增值稅發票存根聯一同裝訂備查。

(2)總承包企業與勞務分包企業或專業分包企業簽訂分包合同或者專業分包方與勞務公司簽訂分包合同時，必須在合同中約定以下兩條涉稅風險規避條款。

①總承包企業與勞務分包企業或專業分包企業簽訂分包合同或者專業分包方與勞務公司簽訂分包合同時，必須在合同中專門有一條“農民工工資支付條款”。該條款必須明確以下幾條：

第一、用工單位(專用分包人和勞務公司)的農民工工資實行建筑總承包方代發制度。

第二、勞務分包企業或專業分包企業負責為招用的農民工在建筑工地所在地建委指定的農民工工資專用賬戶的開戶行申辦銀行個人工資賬戶并辦理實名制工資支付銀行卡，并負責將工資卡發放至農民工本人手中。

第三、勞務分包企業或專業分包企業指定的勞資專管員負責每月考核農民工工作量并編制工資支付表，經農民工本人簽字確認后，將“農民工工時考勤表”和“農民工工資表”交勞務分包企業或專業分包企業負責人審核無誤并簽字后，一式二份，其中一份交施工總承包單位委托銀行通過其設立的農民工工資專用賬戶直接將工資劃入農民工個人工資支付銀行卡。

②在專業分包合同或勞務分包合同中約定“發票開具”條款，該條款約定以下內容：

第一、建筑專業分包企業或勞務公司向建筑總承包方或勞務公司向專業分包企業開具增值稅專用發票時，在發票“備注欄”打印“含總包企業通過農民工工資專戶代付農民工工資****元”，建筑總承包方將銀行蓋章的農民工資發放流水單交給專業分包企業或勞務公司，專業分包企業或勞務公司將該銀行蓋章的農民工資發放流水單與增值稅發票存根聯一同裝訂備查。

第二、專業分包方向建筑總承包方開具增值稅發票或勞務公司向建筑專業分包方開具增值稅發票時，必須在發票“備注欄”打印“項目所在地的縣市(區)和項目的名稱”。

【案例分析】

勞務分包合同規避稅務風險簽訂要點的示范舉例

某建筑公司總承包方與勞務公司簽定勞務分包合同1000萬元，工程所在地和項目名稱為：江西省寧都縣翠微路橋項目。，該建筑公司代發勞務公司農民工工資940萬元，勞務公司給建筑公司開1000萬元(含增值稅)，則勞務合同的簽訂要點如下：

一是在勞務分包合同中“勞務人員工資發放辦法”條款中明確“注明建筑企業代發勞務公司農民工工資”。

二是在勞務分包合同中的“發票開具”條款中約定:勞務公司給建筑公司開勞務發票時必須在發票“備注欄”中寫明兩點：

(1)建筑公司代發勞務公司農民工工資940萬元。

(2)江西省寧都縣翠微路橋項目。

3、涉稅風險管控之策二：建立農民工工資涉稅管理內控制度。

建筑企業和勞務公司必須加強民工管理，建立農民工工資涉稅管理內控制度，具體的管理制定如下：

第一、勞資專管員做實民工工時考勤記錄工作。

施工企業必須在工程項目部配備一名勞資專管員(可以是勞工隊包工頭或工頭)，加強民工的進場、出場登記管理，每月編制由勞資專管員和民工本人簽字的“民工工時考勤記錄表”，記錄表一式兩份(只存在建筑總承包方與專業分包人或建筑總承包方與勞務公司簽訂分包合同的情況下)，一份給建筑企業總承包方存檔備查，一份給建筑專業分包方或勞務公司做賬進行會計核算的依據。或一式三份(存在建筑總承包方分包給建筑專業分包方，然后專業分包方分包給勞務公司的情況下)，一份給建筑企業總承包方存檔備查，一份給建筑專業分包方做賬進行會計核算的依據。，一份給勞務公司做賬進行會計核算的依據。

第二、法務部門或合同管理部門每月核對“民工工時考勤記錄表”上名單的真實性。

建筑企業或勞務公司的法務部門或合同管理部門必須每月依照“勞動合同簽訂名單名冊”上的民工姓名對勞資專管員遞交給法務部門或合同管理部門的“民工工時考勤記錄表”上的民工姓名進行核對，確保“民工工時考勤記錄表”上名單的真實性。然后法務部門或合同管理部門負責人在審核后的“民工工時考勤記錄表”上的“核對人”欄上簽字后，將一份“民工工時考勤記錄表”遞交給建筑總承包企業財務部作為代發民工工資的依據;另一份遞交給勞務公司或建筑專業分包方財務部做賬的依據。具體的表格格式如下：

稅屋提示——遮擋部分無內容

第三、辦理農民工工資卡

施工總承包企業負責在農民工工資專用賬戶的開戶行為該項目所用農民工(含分包企業農民工，下同)免費辦理工資卡，開通短信通知業務，交由農民工本人保管和使用;分包企業(包括承接施工總承包企業發包工程的專業企業、勞務企業，下同)應及時將所用農民工花名冊報施工總承包企業。施工總承包企業負責農民工工資卡的補辦、變更等事宜。

第四、收集每一位農民工本人簽字的身份證復印件

勞資專管員必須收集每一位民工的身份證復印件，并要求民工本人務必在其身份證復印件上簽字確認。

第五、編制每月民工工資表

施工企業和勞務公司的班組長或勞資專管員根據“民工工時考勤記錄表”編制每月“民工工資表”，要求民工本人在工資清單上簽字并按手印，一式兩份，一份給施工企業總承包企業代發工資的依據，一份給建筑專業分包方或勞務公司做成本核算依據。

第六、財務部每月核對“民工工資表””上名單的真實性。

建筑企業或勞務公司的財務部必須每月依照審核簽字無誤后的“民工工時考勤記錄表”，將“民工工時考勤記錄表”上的民工姓名、工作時間或工程量與““民工工資表””進行核對，確保““民工工資表””上的民工姓名、工作時間或工程量的真實性。然后財務部負責人在審核后的““民工工資表””的“核對人”欄上簽字后，交給財務部負責人簽字后，財務部留一份作為代發民工工資的依據;另一份遞交給勞務公司財務部做賬的依據。具體的表格格式如下：

稅屋提示——遮擋部分無內容

第七、在項目部公示工資表

用工主體（包括直接使用農民工的施工總承包企業和分包企業）按月考核農民工完成工作量編制“農民工工資支付表，經由農民工本人簽字確認后交施工總承包企業在建筑工地醒目位置予以公示，公示期不得少于5日。農民工工資發放公示表如下所示：

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第八、建筑總承包企業出納憑審核的“三張表”支付農民工工資。