案例：這個(gè)重組能否適用特殊性稅務(wù)處理?

甲公司是一家位于青島市的外商獨(dú)資企業(yè)，原投資方為境外c公司。因境外集團(tuán)重組，c公司被原持有其43.31%股權(quán)的境外母公司b公司吸收合并。吸收合并后，c公司不再存在，該境外吸收合并導(dǎo)致甲公司股東變更為b公司。

2020年底，甲公司到稅務(wù)部門辦理稅務(wù)登記信息變更。同時(shí)，甲公司認(rèn)為此次境外吸收合并過(guò)程中，b公司并未向c公司支付對(duì)價(jià)，且吸收合并前，b公司、c公司共同受境外a公司的控制。此次境外重組是為整合資源、提高集團(tuán)的管理運(yùn)營(yíng)效率，具有合理的商業(yè)目的。基于此，甲公司提出就其非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓適用特殊性稅務(wù)處理。

稅務(wù)部門根據(jù)企業(yè)提交的境外股東吸收合并協(xié)議、集團(tuán)重組前后股權(quán)架構(gòu)圖等資料開展調(diào)查，深入剖析了集團(tuán)重組前后的股權(quán)架構(gòu)，梳理出涉及境內(nèi)甲公司的關(guān)鍵股權(quán)變化過(guò)程，卻得出了不同的意見——此次集團(tuán)重組導(dǎo)致的甲公司股權(quán)變更不應(yīng)適用特殊性稅務(wù)處理。

分析：拆解重組業(yè)務(wù)，厘清股權(quán)轉(zhuǎn)讓路徑

根據(jù)企業(yè)提供的集團(tuán)重組前后的股權(quán)架構(gòu)圖，本次非居民企業(yè)的集團(tuán)重組可視為兩步，需要分別做出判斷。

第一步，a公司將其持有的c公司56.69%的股權(quán)轉(zhuǎn)給b公司，轉(zhuǎn)讓后b公司持有c公司100%股權(quán)。甲公司是c公司的全資子公司，a公司轉(zhuǎn)讓c公司股權(quán)，實(shí)際上導(dǎo)致了a公司間接轉(zhuǎn)讓了甲公司的股權(quán)。由于本次重組的過(guò)程符合《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)企業(yè)所得稅若干問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第7號(hào))第六條的規(guī)定，具有合理商業(yè)目的，a公司間接轉(zhuǎn)讓甲公司股權(quán)的行為，無(wú)須在中國(guó)境內(nèi)繳稅。

第二步，b公司吸收合并c公司，同時(shí)甲公司100%的股權(quán)也轉(zhuǎn)讓給b公司，即甲公司的股東發(fā)生變化，由c公司變?yōu)閎公司，應(yīng)認(rèn)定為直接股權(quán)轉(zhuǎn)讓。根據(jù)我國(guó)企業(yè)所得稅法規(guī)定，c公司將其持有的居民企業(yè)甲公司的股權(quán)轉(zhuǎn)讓給b公司的行為，應(yīng)當(dāng)在中國(guó)境內(nèi)繳納企業(yè)所得稅。

那么，這筆重組業(yè)務(wù)涉及的股權(quán)轉(zhuǎn)讓究竟能否適用特殊性稅務(wù)處理呢?根據(jù)《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》(財(cái)稅〔2009〕59號(hào))，涉及中國(guó)境內(nèi)與境外之間的股權(quán)收購(gòu)交易若適用特殊性稅務(wù)處理，除了要符合59號(hào)文件第五條的基本條件外，還應(yīng)同時(shí)符合第七條第一款的規(guī)定，即非居民企業(yè)向其100%直接控股的另一非居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓其擁有的居民企業(yè)股權(quán)，也就是“母轉(zhuǎn)子”的情形。但是，甲公司的股東由c公司變?yōu)閎公司，屬于“子轉(zhuǎn)母”，不符合59號(hào)文件規(guī)定的條件。稅務(wù)機(jī)關(guān)據(jù)此判斷，這次非居民企業(yè)境外重組涉及的我國(guó)居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓，無(wú)法適用特殊性稅務(wù)處理。

經(jīng)過(guò)多次的溝通，c公司最終認(rèn)可了稅務(wù)部門的處理意見，同意就境外重組事項(xiàng)引起的我國(guó)居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為在中國(guó)境內(nèi)繳稅。

思考：解復(fù)雜涉稅問(wèn)題，可“化繁為簡(jiǎn)”

c公司轉(zhuǎn)讓甲公司股權(quán)的業(yè)務(wù)看似復(fù)雜，涉及三家境外非居民企業(yè)、兩次股權(quán)劃轉(zhuǎn)。甲公司提出適用特殊性稅務(wù)處理的理由看起來(lái)也比較合理。但是，當(dāng)稅務(wù)干部逐步拆解重組業(yè)務(wù)，厘清股權(quán)轉(zhuǎn)讓路徑，還原業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)，再結(jié)合我國(guó)的稅收政策進(jìn)行分析，復(fù)雜的非居民企業(yè)涉稅難題也就迎刃而解。

其實(shí)，很多復(fù)雜的非居民企業(yè)涉稅難題都可以這樣來(lái)解。對(duì)于稅務(wù)干部來(lái)說(shuō)，在解決復(fù)雜涉稅事項(xiàng)時(shí)，應(yīng)當(dāng)重視基礎(chǔ)性工作，比如從多渠道獲取信息，全面了解非居民企業(yè)的交易情況，并基于這些信息做好業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)的還原，化繁為簡(jiǎn)，破解難題。對(duì)于納稅人來(lái)說(shuō)，就復(fù)雜涉稅業(yè)務(wù)適用稅收政策時(shí)，同樣需要在明確交易實(shí)質(zhì)的基礎(chǔ)上，關(guān)注相關(guān)政策的具體要求，綜合考慮各方面因素后，再作出合理的稅務(wù)處理。

判定交易實(shí)質(zhì)非常關(guān)鍵<作者：胡海嘯 整理>

■跟帖

◎國(guó)家稅務(wù)總局青島市城陽(yáng)區(qū)稅務(wù)局稅政二科科長(zhǎng)王安石：

非居民企業(yè)境外并購(gòu)重組交易日益復(fù)雜，對(duì)稅務(wù)干部分析、判定交易實(shí)質(zhì)的能力提出了更高要求。在判定非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓能否適用特殊性稅務(wù)處理時(shí)，應(yīng)結(jié)合相關(guān)文件規(guī)定和實(shí)際情況，綜合分析股權(quán)轉(zhuǎn)讓比例、轉(zhuǎn)讓方向、轉(zhuǎn)讓目的等因素后再作出認(rèn)定，切實(shí)維護(hù)國(guó)家稅收利益。

◎青島業(yè)稅務(wù)師事務(wù)所合伙人姜濤：

對(duì)于跨境集團(tuán)重組事項(xiàng)，做好稅務(wù)安排、規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)十分重要。2015年7號(hào)公告進(jìn)一步明確了間接轉(zhuǎn)讓中國(guó)應(yīng)稅財(cái)產(chǎn)交易的具體執(zhí)行問(wèn)題，同時(shí)不再設(shè)定強(qiáng)制性的報(bào)告義務(wù)。但是，對(duì)于間接轉(zhuǎn)讓中國(guó)應(yīng)稅財(cái)產(chǎn)的交易，還是鼓勵(lì)納稅人或扣繳義務(wù)人主動(dòng)向稅務(wù)部門報(bào)告并提供相關(guān)資料，確保稅務(wù)部門全面了解交易實(shí)質(zhì)，做出準(zhǔn)確判斷，以免引發(fā)涉稅爭(zhēng)議。

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