一、《已證實虛開通知單》的法律身份

《已證實虛開通知單》源于2013年國家稅務總局下發的《稅收違法案件發票協查管理辦法（試行）》（稅總發〔2013〕66號）這一規范性文件。從文號可以看出，這份文件本身是國家稅務總局對下級稅務機關就稅收違法案件發票協查工作的一份指導性文件。嚴格意義上說，這份文件是稅務系統內部的工作文件，并沒有對系統外的單位和個人設立任何權利與義務。而《已證實虛開通知單》就誕生于這份文件。該文件第九條第一款規定：已確定虛開發票案件的協查，委托方應當按照受托方一戶一函的形式出具《已證實虛開通知單》及相關證據資料，并在所附發票清單上逐頁加蓋公章，隨同《稅收違法案件協查函》寄送受托方。從這一規定中可以得知，《已證實虛開通知單》具有以下特性：

第一，這是稅務系統不具有隸屬關系的稅務機關（主要是稅務稽查局）之間使用的公函，一般是先立案查處虛開發票一方的稅務機關（委托方）向與此發票相關聯納稅人的主管稅務機關（受托方）發出的公文，是稅務系統內部流轉的一種法律文書；

第二，文書的主要內容，是委托方告知受托方已證實虛開發票的份數以及涉案發票的金額；

第三，委托方發函的主要目的，是建議受托方能夠按有關規定處理，打擊涉稅違法犯罪行為，挽回國家稅款損失，同時也希望其能夠將有關情況及稅務處理結果反饋給委托方，以便委托方確證自己查處的案件是否確；

第四，與《已證實虛開通知單》同時發出的資料，不僅包括已證實虛開發票清單，同時包括相關證據資料，還隨同《稅收違法案件協查函》。

二、《已證實虛開通知單》證實了什么

根據國家稅務總局上述文件的規定，委托方對自己立案查處的發票應當是確證了屬于虛開發票，即有充分的證據證明其查處的發票是虛開的。因此，文件要求委托方在發出本公函時，應當同時發出相應的證據資料。但這份《已證實虛開通知單》，只能證明委托方查處的發票屬于虛開發票這一法律事實，即其查處的當事人具有虛開發票行為，而不能證明與此發票相關聯的納稅人必然具有虛開發票行為。雖然一張發票涉及開票方與受票方兩方當事人，但一方當事人具有虛開發票行為，不等于對方當事人就必然具有虛開發票行為。許多人對《已證實虛開通知單》提出質疑，就是理解為《已證實虛開通知單》證明了與虛開發票相關聯的納稅人也具有虛開發票行為，這是一種誤解。

認定是否存在虛開發票行為的關鍵，是開票方與受票方之間是否存在真實交易，以及開票的信息與交易的信息是否一致。但在市場環境中，由于居間方以及代理人的存在，交易雙方之間往往并非了解和熟悉，加上對交易環節把控不嚴，就經常出現一方當事人被認定虛開發票而另一方卻不能認定的情形。例如，開票方a公司收到b公司的貨款后，將發票開給b公司，并將貨物交給b公司的聯絡人，a公司自以為向b公司交付了貨物。但實際上可能出現貨物是第三方買的，也被第三方提走。即a公司將貨物賣給了第三方，貨款實際上也是第三方通過b公司支付給a公司的，b公司在沒有購貨的情況下卻取得了a公司開給它的發票。此時，對a公司而言不能認定具有虛開發票行為，但對b公司應當認定虛開發票。黃金票虛開案基本模式就是這樣。還有一種情況就是b公司向a公司付款購貨，a公司向b公司開具發票，a公司的代理人或者聯絡人將貨物交付給b公司，b公司自以為購進的是a公司的貨物，而實際上是第三方的貨物。a公司沒有銷售貨物，只是收取開票費。此時，對a公司應當認定為虛開發票，而對b公司則不應當認定為接受虛開發票。因此，《已證實虛開通知單》只能證明委托方查處的發票屬于虛開發票，而不能證明該發票的相關方具有虛開發票行為。

三、《已證實虛開通知單》存在的問題

稅務機關在查處虛開發票案件的工作中，在使用《已證實虛開通知單》時存在以下問題：

1.《已證實虛開通知單》容易引起誤解。如上所述，《已證實虛開通知單》只能證明委托方查處的發票屬于虛開發票，而不能證明與此發票的相關方具有虛開發票行為。那么，委托方向受托方發函時，就不能說受托方將查處的發票是已證實虛開的，只能說是涉嫌虛開。如果受托方將要查處的發票也是已證實虛開的，那么受托方就沒有必要再去立案檢查。因此，該文書不能稱為《已證實虛開通知單》，只能是《涉嫌虛開通知單》。同時，委托方使用《已證實虛開通知單》，也會給受托方帶來無形的壓力。既然委托方認定屬于已證實虛開的發票，如果受托方對自己查處的發票最后回函時認定沒有虛開，辦案人員將害怕自己是否存在瀆職。而如果認定為虛開，有時又沒有足夠的證據。此時，辦案人員將處于一種極為矛盾和煎熬的狀態。這很有可能出現受托方在證據不充分的情況下也跟著委托方認定為虛開，從而違背辦案的基本要求。

2.《已證實虛開通知單》發函稅務機關有時對自己查處的發票在沒有充分證實屬于虛開發票的情況下發出此函，即在不符合發函要求的情況下發出此函。其目的之一是盡快告知受托方查處案件，以減少國家稅款損失；二是也期望獲得受托方調查的證據材料以補充自己所辦案件的證據。如上所述，此時將會給受托方造成不當的壓力，影響辦案質量，甚至容易出現錯案。如果受托方收到的是《涉嫌虛開通知單》，則壓力會小得多，更容易客觀公地處理自己所辦案件。還有另一種情形，就是委托方已經收集了證據材料，但由于種種原因發函時沒有附相關證據材料。這樣的處理，不僅不符合制度要求和辦案規范，使得這一制度在執行過程中逐漸變質變味，同時，如上所述，也將對受托方造成較大不利影響。

3.受托方對《已證實虛開通知單》有時存在處理不當的情形。根據上述總局文件的要求，受托方接收《已證實虛開通知單》之后，應當按照《稅務稽查工作規程》有關規定對相關聯的納稅人立案檢查，并依據調查取證所掌握的情況及所獲取的證據材料向委托方出具《稅收違法案件協查回復函》。因此，根據文件的要求，《已證實虛開通知單》只是受托方立案的依據。受托方接收該文書之后應當對相關聯的納稅人立案檢查，調查取證，并根據調查的結果對當事人進行處理，以及復函給委托方。但在具體操作時，有的受托方雖然對相關當事人立案檢查了，但由于有了《已證實虛開通知單》作為證據，加之也難以取得其他有效證據，有時在證據并不充分的情況下就對當事人進行了處理。例如，對當事人取得委托方發函涉及的發票，有的定性為讓他人為自己虛開發票，有的定性為“非善非惡”，有的定性為“善意取得”。此時，對當事人最好的處理結果也是必須進行納稅調整而補繳稅款。受托方在接收《已證實虛開通知單》之后，很少有對其查處的當事人認定為沒有違法的情形。甚至不排除存在這樣一種可能性，有個別稅務機關收到《已證實虛開通知單》就要求當事人增值稅進項稅轉出。對受托方接收《已證實虛開通知單》之后種種不當處理的行為，許多當事人頗有微詞，有的甚至提起了訴訟。因此，在稅收執法實踐中，《已證實虛開通知單》引發了諸多不利影響，有必要修改。

四、對《已證實虛開通知單》修改建議

通過上述分析，我們認為，可以對《已證實虛開通知單》的使用進行以下修改：

1.對《已證實虛開通知單》的名稱進行修改，建議改為《涉嫌虛開發票通知單》。這一修改既符合文書要求的工作內容，還可以避免《已證實虛開通知單》造成的不利影響。同時，對委托方發函的要求也降低了，即在證據不充分的情況下也可以發出《涉嫌虛開發票通知單》，從而不會對受托方造成過度壓力，有助于進一步提升受托方辦案的質量。

2.進一步強調委托方的相關工作要求。即委托方在發出這一文書時，應當附送已經收集的證據材料。雖然使用的文書是《涉嫌虛開發票通知單》，但就已經取得的證據材料附送給受托方之后，有助于其辦理相關案件，提高工作效率。