99號(hào)公告順應(yīng)了我國個(gè)稅稅制向綜合與分類相結(jié)合邁進(jìn)的要求，在公益捐贈(zèng)個(gè)人稅收政策方面做出有益的突破，同時(shí)對(duì)原個(gè)稅框架下相對(duì)分散或不甚明確的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行了整合和明晰，提升了公益捐贈(zèng)在個(gè)人所得稅和企業(yè)所得稅處理上的一致性。

背景

2016年9月1日式實(shí)施的《中人民共和國慈善法》（以下簡稱“《慈善法》”）已經(jīng)成為規(guī)范我國慈善事業(yè)的一部基礎(chǔ)性和綜合性法律。慈善捐贈(zèng)依法享受稅收優(yōu)惠、企業(yè)當(dāng)年超限額未扣除慈善捐贈(zèng)允許結(jié)轉(zhuǎn)三年、國家對(duì)開展扶貧濟(jì)困的慈善活動(dòng)實(shí)施特殊的優(yōu)惠政策等，都作為慈善事業(yè)的促進(jìn)措施，寫入了《慈善法》。此后，我國的企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例根據(jù)《慈善法》相繼進(jìn)行了修改，并發(fā)布了公益捐贈(zèng)支出企業(yè)所得稅稅前結(jié)轉(zhuǎn)扣除、企業(yè)扶貧公益捐贈(zèng)據(jù)實(shí)扣除等一系列政策。

2018年完成修訂的新個(gè)稅法及其實(shí)施條例保留了個(gè)人公益捐贈(zèng)稅前扣除的原則性規(guī)定，將應(yīng)納稅所得額30%的稅前扣除限額作為一般性原則，上升到了法律層面。在此基礎(chǔ)上，99號(hào)公告不僅對(duì)個(gè)人公益捐贈(zèng)相關(guān)基本規(guī)定進(jìn)行了明確，更重要的是針對(duì)新個(gè)稅法下綜合與分類相結(jié)合的稅制特點(diǎn)，為個(gè)人公益捐贈(zèng)提供了轉(zhuǎn)移扣除等更加靈活合理的扣除途徑，從而加強(qiáng)個(gè)稅政策對(duì)公益慈善事業(yè)的支持力度。

個(gè)人公益捐贈(zèng)稅收處理的基本規(guī)定

99號(hào)公告以新個(gè)稅法及其實(shí)施條例為基礎(chǔ)，結(jié)合財(cái)稅2008160號(hào)（以下簡稱“160號(hào)文”）、財(cái)稅2009124號(hào)（以下簡稱“124號(hào)文”）、財(cái)稅201045號(hào)等針對(duì)公益捐贈(zèng)所得稅稅前扣除的主要財(cái)稅文件，對(duì)公益捐贈(zèng)個(gè)稅處理的基本規(guī)定進(jìn)行了梳理、補(bǔ)充和整合，主要包括：

明確可以稅前扣除的個(gè)人公益捐贈(zèng)：個(gè)人出于公益目的的捐贈(zèng)多種多樣，但只有滿足相關(guān)條件的捐贈(zèng)才能夠在計(jì)稅時(shí)享受稅前扣除。例如，個(gè)人通過境內(nèi)取得公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格的公益性社會(huì)組織，或縣級(jí)以上人民政府及其部門等國家機(jī)關(guān)向公益慈善事業(yè)進(jìn)行的捐贈(zèng)，個(gè)人需取得捐贈(zèng)票據(jù)作為憑證等。這些基本規(guī)定與企業(yè)所得稅保持了一致。

公益捐贈(zèng)支出金額的確定：公益捐贈(zèng)資產(chǎn)包括貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)。貨幣性資產(chǎn)按照實(shí)際金額確認(rèn)捐贈(zèng)額，非貨幣性資產(chǎn)按照公允價(jià)值確認(rèn)捐贈(zèng)額是160號(hào)文及124號(hào)文提出的捐贈(zèng)資產(chǎn)價(jià)值確認(rèn)的一般性原則，適用于個(gè)人及企業(yè)公益捐贈(zèng)。在此基礎(chǔ)上，財(cái)稅201645號(hào)文特別規(guī)定企業(yè)公益性股權(quán)捐贈(zèng)以取得股權(quán)的歷史成本確定捐贈(zèng)額，而最新的99號(hào)公告則明確了個(gè)人捐贈(zèng)股權(quán)或房產(chǎn)的，均按照財(cái)產(chǎn)原值確定捐贈(zèng)額。此前在實(shí)踐中，個(gè)人捐贈(zèng)股權(quán)發(fā)生過是否需將股權(quán)公允價(jià)值與取得股權(quán)原值的價(jià)差視為財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得征稅，再按股權(quán)公允價(jià)值確定捐贈(zèng)額的爭議。99號(hào)公告對(duì)這一問題的明確，將避免個(gè)人因此類公益捐贈(zèng)承擔(dān)額外稅負(fù)的情況。

個(gè)人公益捐贈(zèng)稅收處理的新方法

新個(gè)稅法下，居民個(gè)人和非居民個(gè)人適用不同的計(jì)稅方法，同時(shí)既有合并后按年綜合征稅的所得，也有按月按次分類征稅的所得。99號(hào)公告為納稅人提供了不同征稅方式的所得項(xiàng)目間進(jìn)行公益捐贈(zèng)轉(zhuǎn)移扣除的途徑，突破了原個(gè)稅法下個(gè)人公益捐贈(zèng)僅在捐贈(zèng)當(dāng)月工資薪金項(xiàng)目中一次性限額內(nèi)扣除的局限。此外，對(duì)于納稅人未能及時(shí)在月度個(gè)稅扣繳時(shí)申報(bào)公益捐贈(zèng)扣除的，還提供了限期內(nèi)追補(bǔ)扣除的機(jī)會(huì)。

新的公益捐贈(zèng)個(gè)稅扣除方法簡要總結(jié)如下：

公益捐贈(zèng)當(dāng)期選擇進(jìn)行扣除的所得類別：個(gè)人在公益捐贈(zèng)當(dāng)期同時(shí)取得按年計(jì)稅（例如居民取得工資薪金等綜合所得）和按月按次計(jì)稅所得（例如財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得等分類所得）的，可以選擇進(jìn)行稅前扣除的所得類別；稅前扣除限額按照所選進(jìn)行扣除的所得類別的年應(yīng)納稅所得額（上例中的綜合所得）或月應(yīng)納稅所得額（上例中的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得）計(jì)算。

轉(zhuǎn)移扣除：納稅人選擇在公益捐贈(zèng)當(dāng)期從按月按次計(jì)稅的所得項(xiàng)目中進(jìn)行扣除的，如果有超過限額未能扣除的部分，可以轉(zhuǎn)移至納稅人綜合所得或經(jīng)營所得按年計(jì)稅時(shí)繼續(xù)扣除。

追補(bǔ)扣除：納稅人未及時(shí)在分類所得月度個(gè)稅扣繳時(shí)申報(bào)公益捐贈(zèng)扣除，而扣繳義務(wù)人已經(jīng)完成扣繳申報(bào)并繳稅的，納稅人可以在公益捐贈(zèng)之日起90日內(nèi)提請扣繳義務(wù)人進(jìn)行更申報(bào)，追補(bǔ)扣除并申請退稅。

99號(hào)公告還對(duì)公益捐贈(zèng)稅前扣除時(shí)點(diǎn)、在個(gè)人經(jīng)營所得中進(jìn)行扣除的方法、捐贈(zèng)票據(jù)及相關(guān)憑證的取得、提供和留存以及捐贈(zèng)扣除明細(xì)表報(bào)送等進(jìn)行了明確。其中，扣除時(shí)點(diǎn)總結(jié)如下：

總體而言，99號(hào)公告有利于納稅人更加充分地享受公益捐贈(zèng)稅前扣除，也體現(xiàn)了《慈善法》相關(guān)要求在個(gè)稅層面的逐步落實(shí)。特別是對(duì)于收入來源多樣而公益捐贈(zèng)金額較大的個(gè)人來說，公益捐贈(zèng)可以先在捐贈(zèng)當(dāng)期分類所得月度計(jì)稅時(shí)進(jìn)行扣除，超出限額未能扣除的部分，可以通過轉(zhuǎn)移扣除，從綜合所得或經(jīng)營所得年應(yīng)納稅所得額計(jì)算的扣除限額中繼續(xù)扣除，與原有政策相比，可以進(jìn)行稅前扣除的所得范圍擴(kuò)大。

新政策在提供了更大的靈活性和充分享受公益捐贈(zèng)稅前扣除空間的同時(shí)，復(fù)雜程度也相應(yīng)增加。發(fā)生公益捐贈(zèng)行為的個(gè)人一方面要準(zhǔn)確判斷捐贈(zèng)是否符合個(gè)稅稅前扣除相關(guān)條件，同時(shí)應(yīng)根據(jù)自身不同所得項(xiàng)目的收入、捐贈(zèng)支出金額、適用稅率等情況，合理安排捐贈(zèng)時(shí)點(diǎn)，選擇進(jìn)行稅前扣除的所得項(xiàng)目及順序，及時(shí)完成當(dāng)期扣除、安排轉(zhuǎn)移扣除等。此外，隨著公益捐贈(zèng)個(gè)稅政策的完善，個(gè)人以何種資產(chǎn)進(jìn)行公益捐贈(zèng)，個(gè)人直接捐贈(zèng)還是以企業(yè)資產(chǎn)進(jìn)行捐贈(zèng)等，也需要進(jìn)行考量。

除了個(gè)人，企業(yè)也應(yīng)關(guān)注個(gè)人公益捐贈(zèng)扣除新政策，特別是針對(duì)員工要求在工資薪金預(yù)扣繳階段進(jìn)行公益捐贈(zèng)扣除，要提前安排員工溝通，建立相應(yīng)的內(nèi)部政策、信息收集方式及流程等。另外，為納稅人辦理更申報(bào)進(jìn)行追補(bǔ)扣除，對(duì)于扣繳義務(wù)人來說也是全新的要求。

此外，對(duì)于外籍個(gè)人來說，其稅收居民/非居民身份將影響到公益捐贈(zèng)扣除的稅收處理。有符合條件的公益捐贈(zèng)行為的外籍員工如果居民/非居民身份發(fā)生變化的，企業(yè)處理其個(gè)稅時(shí)也需要注意對(duì)公益捐贈(zèng)稅前扣除的影響。

注意要點(diǎn)

99號(hào)公告對(duì)公益捐贈(zèng)稅前扣除的個(gè)稅政策做出了較大突破，對(duì)于越來越多熱心公益慈善事業(yè)的個(gè)人來說是利好消息。與此同時(shí)，實(shí)踐中仍然有很多問題需要關(guān)注。例如，目前各級(jí)財(cái)稅和民政部門一般從每年下半年起陸續(xù)分批公布當(dāng)年獲得或繼續(xù)獲得公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格的組織團(tuán)體名單，在名單公布前完成捐贈(zèng)的個(gè)人能否即時(shí)在捐贈(zèng)當(dāng)月個(gè)稅（預(yù)）扣繳時(shí)進(jìn)行扣除？如果先行扣除，之后由于受贈(zèng)方原因未進(jìn)入當(dāng)年公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格名單，沒有取得綜合所得或經(jīng)營所得的納稅人或非居民個(gè)人是否需要進(jìn)行相關(guān)月度個(gè)稅更申報(bào)補(bǔ)繳稅款？這種情形導(dǎo)致的補(bǔ)稅，是否不加征滯納金？個(gè)人捐贈(zèng)除股權(quán)、房產(chǎn)外的非貨幣性資產(chǎn)，特別是缺乏公開交易市場的資產(chǎn)，市場價(jià)格應(yīng)如何確定？等等。此外，隨著線上平臺(tái)日益成為廣大個(gè)人向公益慈善組織進(jìn)行捐贈(zèng)的重要渠道，利用平臺(tái)信息數(shù)據(jù)技術(shù)實(shí)現(xiàn)個(gè)人公益捐贈(zèng)票據(jù)電子化的需求也越來越強(qiáng)烈；個(gè)人公益捐贈(zèng)稅前扣除結(jié)轉(zhuǎn)制度也備受期待。近年來，針對(duì)公益捐贈(zèng)的稅收政策不斷助力公益慈善事業(yè)的蓬勃發(fā)展，但一些問題尚需多部門協(xié)作，共同逐步推進(jìn)，我們也將持續(xù)關(guān)注。

需要注意的是，99號(hào)公告的相關(guān)規(guī)定適用于2019年度發(fā)生的個(gè)人公益捐贈(zèng)，個(gè)人和企業(yè)一方面要抓緊時(shí)間對(duì)個(gè)人在2019年期間進(jìn)行的捐贈(zèng)進(jìn)行個(gè)稅處理，另一方面要為剛剛開始的新一納稅年度做好準(zhǔn)備：

個(gè)人2019年期間進(jìn)行的公益捐贈(zèng)需要在分類所得中追補(bǔ)扣除（包括未并入綜合所得計(jì)稅的全年一次性獎(jiǎng)金、股權(quán)激勵(lì)等），以及非居民個(gè)人需要在工資薪金等月度個(gè)稅扣繳申報(bào)中追補(bǔ)扣除的，應(yīng)盡快與扣繳義務(wù)人溝通，在2020年1月31日前及時(shí)完成更申報(bào)。此外，如果在2019年進(jìn)行了股權(quán)或房產(chǎn)捐贈(zèng)，也建議個(gè)人盡快審視個(gè)稅的處理方法。

個(gè)人選擇通過2019年綜合所得匯算清繳進(jìn)行公益捐贈(zèng)扣除，并委托企業(yè)或?qū)I(yè)機(jī)構(gòu)代辦的，應(yīng)及時(shí)收集整理并提供相關(guān)信息資料。

式捐贈(zèng)票據(jù)（包括用作臨時(shí)證明的銀行支付憑證）、捐贈(zèng)股權(quán)或房產(chǎn)的財(cái)產(chǎn)原值證明等是確保個(gè)稅扣除的重要支持文件，個(gè)人應(yīng)注意取得并留存，并按要求向扣繳義務(wù)人提供；同時(shí)，企業(yè)等扣繳方也應(yīng)注意相關(guān)資料的收集確認(rèn)。

企業(yè)應(yīng)積極安排員工溝通，并做好內(nèi)部政策、信息收集及工作流程等方面的準(zhǔn)備工作，以應(yīng)對(duì)2019年月度追補(bǔ)扣除、代辦2019年度個(gè)人匯算清繳時(shí)扣除申報(bào)。在2020年及以后年度，企業(yè)與相關(guān)個(gè)人需要及時(shí)密切的溝通，以確保個(gè)人公益捐贈(zèng)扣除申報(bào)的順利完成。