承包承租經營作為企業經營的一個重要的模式，對于資產的有效使用，特別是一些特殊行業由于資金、稅務等問題需要通過承包經營和承租經營來解決企業資產的有效利用，提高企業的收益，那么在簽訂承包經營和承租經營協議時，不用的業務模式，決定了不同的納稅主體和納稅義務，如果沒有確處理，會給企業帶來非常大的稅收風險，具體分析如下：

　　一、承包經營與承租經營的內涵

　　(一)承包經營的內涵

　　所謂的承包經營是將企業發包給其他單位或個人，承包人以發包人或自己的名義從事經營，發包人的發包收益與承包經營成果直接相關的業務形式。

　　例如，甲公司委托乙公司負責承包經營，雙方合同規定，乙公司承包后仍以甲公司的名義對外經營，甲公司的稅后利潤由雙方各分享50%。這種經營方式就屬于承包經營。

　　(二)承租經營的內涵

　　所謂的承租經營是將企業租賃給其他單位或個人經營，承租人向出租人交付租金，出租人的出租收益與租金直接相關而與承包經營成果不直接相關的業務形式。承租經營是指對企業的承租，承租的對象是企業而不是單項財產，企業租賃的特點是在取得財產的同時，還取得了被出租企業的某些生產經營權。承租經營分為：以出租方名義從事經營的承租經營和以承租方的名義從事經營的承租經營兩種業務模式。

　　(三)區分承包經營與承租經營的區別

　　承包經營與承租經營，兩者之間有許多不同之處。其中一個非常明顯的區別是，承包經營下，出包方的收益一般與承包經營成果直接掛鉤。承租經營下，出租方的收益一般與租金收益直接掛鉤而與承包經營成果不直接掛鉤。

　　例如，甲公司與乙公司簽訂的某項合同約定，甲公司交由乙公司經營，雙方按乙方經營的稅后利潤的50%分成。該項合同中甲方的經濟利益與乙方的經營成果直接相關，因此，該項合同為承包經營合同。如果該項合同約定，甲公司交由乙公司經營，乙方定期向甲方繳納定額的租金，乙方的承包經營結果與甲方收益不直接相關，則該項合同則屬于承租經營合同。

　　二、承租經營與承包經營的納稅主體的界定

　　(一)增值稅的納稅主體

　　《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》(財稅201636號)附件一：營業稅改征增值稅試點實施辦法第二條規定，單位以承包、承租、掛靠方式經營的，承包人、承租人、掛常人(以下統稱承包人)以發包人、出租人被桂靠人(以下統稱發包入)名義對外經營并由發包入承擔相關法律責任的，以該發包人為鈉稅人，否則，以承包人為納稅人。

　　基于以上稅法政策規定，在確定增值稅納稅人時，采用承包、承租經營方式下，同時滿足以下兩個條件的，以發包人為納稅人：一是以發包人名義對外經營;二是由發包人承擔相關法律責任。不同時滿足這兩個條件的，以承包人為納稅人。

　　(二)企業所得稅的納稅主體

　　《國家稅務總局關于個人對企事業單位實行承包經營、承租經營取得所得征稅問題的通知》(國稅發1994179號)第一條規定，企業實行個人承包、承租經營后，如果工商登記仍為企業的，不管其分配方式如何，均應先按照企業所得稅的有關規定做納企業所得稅。承包經營、承租經營者按照承包、承租經營合同(協議)約定取得的所得，依照個人所得稅法的有關法規繳納個人所得稅根據此稅法條款的規定，在確定企業所得稅的納稅人時，只需考慮相關經營主體是否屬于獨立的企業法人，不需考慮承包、承租情況。

　　(三)稅收征管的規定

　　1、《稅務登記管理辦法》(國家稅務總局7號令，2014年12月19日修訂)第八條第(四)項規定，有獨立的生產經營權、在財務上獨立核算并定期向發包人或者出租人上交承包費或租金的承包承租人，應當自承包承租合同簽訂之日起30日內，向其承包承租業務發生地稅務機關申報辦理稅務登記，領取臨時稅務登記證及副本。

　　2、《稅收征管法實施細則》(國務院令2002362號，2016年2月6日修訂)第四十九條規定，承包人或者承租人有獨立的生產經營權，在財務上獨立核算，并定期向發包人或者出租人上交承包費或者租金的，承包人或者承租人應當就其生產、經營收入和所得納稅，并接受稅務管理;但是，法律、行政法規另有規定的除外。

　　發包人或者出租人應當自發包或者出租之日起30日內將承包人或者承租人的有關情況向主管稅務機關報告。發包人或者出租人不報告的，發包人或者出租人與承包人或者承租人承擔納稅連帶責任。

　　《國家稅務總局關于稅收征管若干事項的公告》(國家稅務總局公告2019年第48號)第二條關于臨時稅務登記問題規定：從事生產、經營的個人應辦而未辦營業執照，但發生納稅義務的，可以按規定申請辦理臨時稅務登記。

　　根據以上規定，對于承包經營、承租經營模式，當承包人或承租人同時出現以下三種情況的，則發包人或出租人要對承包人或承租人的生產、經營收入承擔繳納增值稅和企業所得稅的義務。但是如果承包人是個人，則承包人從發包方取得的承包經營所得依據個人所得稅法的規定，按照承包經營所得繳納個人所得稅;如果承包人是企業，則承包人從發包方取得的承包經營所得依據企業所得稅法的規定，繳納企業所得稅。

　　第一，承包人或承租人沒有獨立的生產、經營權，即承包人或承租人不是以自己的名義進行生產經營，而是以發包人或出租人的名義進行生產經營;

　　第二，承包人或承租人在財務上不獨立核算的，即承包人或出租人不屬于獨立的會計主體，也不以自己的名義對外出具財務報表;

　　第三，承包人或承租人不是定期向出租人或發包人上繳租金或承包費的。

　　【案例分析：承包經營模式下的涉稅處理分析】

　　(一)基本情況介紹

　　甲是一個國有建筑有限公司，有建筑甲級資質，乙公司欲承包經營，期限3年，每年支付固定承包費用，已經簽訂的承包經營協議明確了：乙方以甲公司名義對外經營，以甲公司名義對外進行財務核算，以及承擔法律責任。請問此承包經營模式是否可行?稅金如何繳納?

　　(二)涉稅分析

　　1、合同簽訂模式決定了企業如何交稅

　　在本案中乙公司與甲公司簽訂的承包經營合同是承包經營模式，根據以上稅法的規定，承包方是以被承包方的名義經營，承包方最終從被承包方分回的稅后利潤，必須繳納企業所得稅。被承包方收到的承包收益既不需要繳納增值稅，也不需要繳納企業所得稅。

　　如果乙公司與甲公司簽訂的合同為承租經營合同，則被承租方收取的承租收益會被視為出租使用權而收取的租金，需要按照租金收入繳納增值稅、企業所得稅等，承租方按照支付租金費用，憑借甲公司開具的發票在企業所前扣除。

　　2、合同約定的生產經營權及財務是否獨立核算內決定企業納稅主體的確定

　　本案中的乙公司以甲公司名義對外經營，且由甲公司承擔相關法律責任，則應該確認甲公司為有關經營業務的納稅主體。如果合同約定乙公司有獨立生產經營權，在財務上獨立核算并定期向發包方上交承包費的承包人，按《稅務登記管理辦法》規定，應當自承包合同簽訂之日起30日內，向其承包業務發生地稅務機關申報辦理稅務登記，稅務機關發放臨時稅務登記證及副本。

　　來源：肖太壽博士說稅 作者：肖太壽 2022.06.30

---

　　2008年11月的解析

房產稅的納稅主體歸屬案例

　　某縣將該縣原體育球場收歸為縣國有投資公司。2003年國有投資公司投資700萬元建造了一個規模較大的交易市場。投資公司對該市場實行招商引資。通過與某市豐融公司磋商，最終達成協議：由豐融公司整體租賃，租期為20年，用于經營超市。同時，豐融公司根據經營的需要，又與投資公司簽訂了一份附加協議，附加協議約定：豐融公司利用交易市場的空閑場地，另投資220萬元建造一個2000平方的經營大廳，所投資的房屋固定資產于20年后無償歸投資公司所有。在豐融公司看來，所建房屋是屬臨時性建筑，再者，房屋的所有權最終是屬投資公司所有，所以也未辦理房屋產權手續。而根據房產稅政策規定：只要是有屋面和圍護機構(有墻或兩邊有柱)，能夠遮風擋雨，可供人們在其中生產、工作、學習、娛樂、居住或儲藏物資的場所均為房產稅的征稅對象。對豐融公司投資建造的房屋，其房產稅的納稅義務人應當是誰?

　　稅務管理人員認為：該房產稅的納稅人應當是豐融公司。因為：房產稅應當由房屋的產權所有人繳納。雖然該房產并未辦理產權手續，但事實上的產權所有人就是豐融公司。又根據《房產稅暫行條例》第二條規定：對房屋產權未確定的，由使用人繳納房產稅。豐融公司既是事實上的產權所有人，又是該房產的實際使用人，并且在賬面中已反映為公司的固定資產。所以，豐融公司應當按照計入固定資產的原值一次性扣除30%后的余額，按1.2%計算繳納房產稅。

　　而豐融公司卻認為：房產稅的納稅人應當是投資公司。因為：根據【國稅函發(95)156號】文規定：以出租土地使用權為代價換取房屋所有權。例如：甲方將土地使用權出租給乙方若干年，已方投資在該土地上建造建筑物并使用，租賃期滿后，乙方是以建筑物為代價換得若干年的土地使用權，甲方是以出租土地使用權為代價換取建筑物。甲方發生了出租土地使用權的行為，對其按‘服務業--租賃業征營業稅;乙方發生了銷售不動產的行為，對其按‘銷售不動產’稅目征營業稅。對雙方分別征稅時，其營業額也按中人民共和國營業稅暫行條例實施細則第十五條的規定核定。。既然營業稅稅收政策將豐融公司所建造的固定資產作為銷售，并應按銷售不動產征收營業稅，那么，房屋的所有權就不應當是屬豐融公司所有。并且按照協議約定：房屋的最終所有權也確實是屬投資公司所有。所以，房產稅的納稅人應當是投資公司。

　　而投資公司卻認為：投資公司每年向豐融公司收取的是屬投資公司所建造房屋應收取的房屋租賃費，與豐融公司后來投資建造的房產無關。雖然豐融公司所建造房屋的最終殘值歸投資公司所有，但其價值也就是相當于出租土地使用權的價值，仍然與其房產無關。并且按照雙方協議，在20年內房產的所有權及使用權均屬于豐融公司，所以，在豐融公司使用期間房產稅的納稅人應當是豐融公司自身。