一、增值稅在減稅降費中的作用

　　(一)促進經濟增長

　　近年來，受新冠肺炎疫情等沖擊，我國經濟增長速度放緩，但增值稅減稅在促進經濟增長中扮演著重要角色。總體而言，增值稅減稅對經濟增長的促進作用是通過消費、投資等經濟增長驅動因素產生的。增值稅減稅是我國減稅降費重要措施之一，如2019年以降低增值稅稅率為主的更大規模的減稅降費政策，使得制造業及其相關環節增值稅減稅5 928億元，建筑業和交通運輸業增值稅減稅301億元;拉動社會消費品零售總額增加3 308億元，占2019年社會消費品零售總額增量的10.8%;拉動固定資產投資增加3 026億元，占2019年固定資產投資增量的10.7%。可見，增值稅減稅在經濟增長中發揮著重要作用。

　　首先，增值稅減稅促進消費增加。短期看，雖然增值稅是價外稅，但增值稅減稅仍然會影響商品或勞務的價格，價格的杠桿效應會影響消費者的消費需求。例如，2019年增值稅稅率下調后，汽油柴油最高零售價格、一般工商業電價、天然氣基準門站價格等下降，汽油、柴油最高零售價格每噸分別下降225元、200元。除此之外，蘋果電子設備產品、品牌汽車等商品的零售價格也隨之下降。價格的降低刺激消費需求上升，拉動經濟增長。長期看，經濟增長可反哺稅收，擴大增值稅稅基，稅基擴大可彌補因減稅造成的稅收收入下降，甚至可能會超過減稅收入，從而為政府進一步推行下一步的減稅政策提供財政資金支持，拉動經濟增長，形成行業稅負降低、稅收收入增加、經濟增長的良性循環。

　　其次，增值稅減稅促進投資增加。投資決策通常根據投資成本和投資收益的大小而定。從理論上看，增值稅減稅不會直接影響投資成本和投資收益，但增值稅減稅在影響消費時，會改變供求關系，刺激供給，從而影響投資。此外，增值稅減少會使附加稅費減少從而間接提高投資收益，增加投資。2019年以增值稅減稅為主的減稅降費拉動當年gdp增長0.8個百分點，拉動固定資產投資增長0.5個百分點。

　　(二)降低行業增值稅稅負

　　從行業看，增值稅減稅政策中對制造業、生產生活性服務業減稅力度大，尤其對制造業的減稅最大，所以在增值稅減稅政策的推進過程中，制造業一直是減稅規模最大、收益最明顯的行業(程麗，2019)。本文以制造業為例，采用制造業增值稅收入與同時期制造業國內生產總值比值衡量制造業增值稅稅負，分析增值稅減稅后制造業的增值稅稅負變化。2018年、2019年兩次下調增值稅稅率以及2017年以來的增值稅留抵退稅等政策，使得制造業增值稅稅負明顯下降，2020年制造業增值稅稅負由2018年的7.85%下降至6.97%，具體見表1(略)。

　　除此之外，增值稅減稅可間接降低市場主體的稅負水平。城市維護建設稅、教育費附加是以增值稅、消費稅為計稅基礎，由企業承擔，構成企業稅負(聶輝等，2009)。增值稅減稅降低企業作為納稅人繳納的增值稅稅款，從而減少城市維護建設稅和教育費附加，間接降低企業稅負水平。

　　(三)促進稅制結構優化

　　增值稅減稅促進了稅制結構的優化。增值稅屬于間接稅，增值稅減稅有利于直接降低間接稅比重、間接提高直接稅比重。目前我國處于十四五時期，而十四五規劃綱要關于完善現代稅收制度的目標包括優化稅制結構、適當提高直接稅比重、進一步優化增值稅制度等。總體看，優化稅制結構、適度提高直接稅的比重的路徑有三。一是通過降低間接稅的比重，間接提高直接稅的比重。這一路徑與我國當前的減稅降費政策目標相吻合。二是通過提高現有直接稅稅負，直接提高直接稅的比重。這與我國目前的減稅降費政策目標相悖。三是降低間接稅比重與直接提高直接稅并行。可以看出，路徑一、路徑三中的降低間接稅比重符合減稅降費政策目標。

　　首先，增值稅減稅降低間接稅比重，為適度提升直接稅比重提供更好的空間。提高直接稅比重的最直接方式是增加直接稅稅額。但是，在其他稅收收入規模不變的情況下，增加直接稅、提高直接稅比重會加重稅收負擔，不利于市場經濟的發展，特別是新時代世界百年未有之大變局和新冠肺炎疫情全球大流行交織影響，我國經濟發展環境的復雜性、嚴峻性、不確定性上升，穩增長、穩就業等是當前我國的第一要務，應繼續堅持減稅降費政策，而不是增加稅負。在我國增值稅減稅政策下，國內增值稅收入占稅收總收入比重呈現下降趨勢，20192021年分別為39.461%、36.803%、36.773%，在一定程度上降低了間接稅比重，從而為適度提升直接稅比重提供了可能和空間。

　　其次，增值稅減稅降低間接稅比重，間接提升直接稅比重。在直接稅不變的情況下，間接稅比重的降低就意味著直接稅比重的提升。20192021年直接稅收入占稅收總收入比重分別為40.452%、42.232%、42.468%。

　　可以看出，增值稅減稅降低了增值稅收入增速，使間接稅在稅制結構中的比重降低，相對應的直接稅比重得以提高。這一降一升，有利于優化我國的稅制結構。

　　二、增值稅制度存在的問題

　　(一)增值稅抵扣鏈條不完整

　　理論上，增值稅對貨物或勞務增值額征稅，體現稅收中性，但如果增值稅抵扣鏈條不完整，會導致增值稅中性的有效實現受阻。完整的增值稅抵扣鏈條可有效實現增值稅的中性，避免對經濟運行的扭曲，有利于促進經濟增長。隨著營改增以及增值稅的改革，我國增值稅的抵扣鏈條不斷完善，但仍存在進項稅額未完全抵扣的現象。目前部分支出的進項稅額未納入進項稅額抵扣范圍，比如不允許銀行貸款利息支出進行進項稅額抵扣。有的支出的進項抵扣有限制規定，如對業務招待費、交通費規定有進項稅額抵扣限制。此外，按簡易辦法征稅導致增值稅抵扣鏈條脫節。一定意義上，這些都導致增值稅抵扣鏈條斷裂，會影響增值稅中性的有效實現。增值稅的不能完全抵扣，會對經濟產生扭曲效應，不利于經濟健康穩定增長。

　　(二)留抵退稅設限

　　我國2017年率先對集成電路企業進行增值稅期末留抵退稅，2018年擴大到對部分先進制造業增值稅期末留抵退稅，2022年進一步擴大到對符合條件的制造業、交通運輸業、科學研究和技術服務業、軟件和信息技術服務業、批發和零售業、住宿和餐飲業、居民服務、修理和其他服務業等行業實施留抵退稅政策，并改進了留抵退稅制度。自2017年以來，不斷擴大留抵退稅政策覆蓋范圍以及不斷改進留抵退稅制度，是增值稅改革的深化和完善。通過實施留抵退稅，縮短了抵扣周期，降低了市場主體的資金成本，有利于引導市場主體按市場情況合理決策，更加符合現代增值稅稅制要求。然而，現有留抵退稅制度還存在條件限制及行業范圍限制問題。

　　納稅人的納稅信用等級為a級或b級是享受留抵退稅限定條件之一，該項門檻的設定忽略了納稅信用等級為m的新設立企業。由于納稅信用等級的評定需要考察企業兩年內稅款繳納情況，新設立企業失去留抵退稅的機會。特別是科學研究和技術服務業、軟件和信息技術服務業等創新型行業，對推動經濟高質量發展具有重要作用，但新設立企業因納稅信用等級不滿足而無法享受留抵退稅政策。

　　(三)稅率檔次偏多

　　增值稅稅率檔次多，加重其稅收中性不能有效實現的程度。我國實行增值稅三檔稅率以及零稅率政策，增值稅多檔稅率會使部分納稅人產生抵扣偏差，出現高進低銷和高銷低進的增值稅核算現象，會扭曲增值稅鏈條上商品或服務的價格，降低資源配置效率，使得增值稅的中性難以有效實現，從而帶來經濟效率的損失，影響經濟增長質量(劉柏惠等，2019)。增值稅的本質是稅收中性，任何使得增值稅對經濟行為扭曲加重的制度都有損增值稅本質(泰特，1992)。增值稅三檔差別稅率和零稅率增加了稅制的復雜程度，會引起稅收對經濟的扭曲，與增值稅中性相背離。

　　三、優化增值稅制度的建議

　　(一)完善增值稅抵扣制度

　　應進一步完善增值抵扣制度，促進增值稅中性有效實現，減少增值稅對經濟行為的扭曲。尤其在我國減稅降費背景下保持經濟穩定運行，完善增值稅抵扣制度尤為重要。

　　首先，建議將增值稅一般納稅人的銀行貸款利息支出納入增值稅進項稅額抵扣范圍。王建平(2022)利用2020年的數據測算銀行貸款利息支出可抵扣的增值稅進項稅額規模大約為4 477億元，約占2020年國內增值稅收入的7.88%。銀行貸款利息支出進項稅額扣除，各行業市場主體的銀行信貸資金成本降低，會對實體經濟產生積極影響。

　　其次，應取消增值稅一般納稅人簡易計稅方法，實行增值稅抵扣制度，推進增值稅抵扣鏈條完整。取消對銷售不動產、不動產租賃服務、建筑服務等采用簡易計稅辦法征稅，使上下游抵扣鏈條完整，促進增值稅中性的有效實現。對營改增之前老項目采用簡易計稅辦法征稅會隨著時間推移自動消失，可暫不考慮取消。

　　最后，短期暫時保留對業務招待費、未載明旅客身份信息的客運交通費進行抵扣限制，待有關征管機制成熟時再取消增值稅抵扣限制。因為業務招待費、未載明旅客身份信息的客運交通費主要涉及納稅人生產經營行為消費和個人消費，不易區分的特定貨物、服務。這部分貨物、勞務容易一起混淆抵扣。由于目前還未有更好的征管機制避免這一抵扣行為的發生，因此，對這部分特定貨物、服務抵扣限制暫時保留。

　　(二)降低留抵退稅適用條件，擴大留抵退稅適用范圍

　　調整納稅信用等級限制，將納稅信用等級為m的納稅人納入留抵退稅政策的適用范圍。由于納稅信用等級為m的納稅人基本是新設立企業。新設立企業更需要增值稅留抵退稅政策的扶持，以增強其市場信心及市場預期。要避免納稅信用等級為m的企業尤其是制造業企業在生產經營之初由于銷項稅額不足而無法抵扣因購入機器、設備等產生的大量進項稅額，造成留抵稅款被擠占。建議先對制造業試行將納稅信用等級為m的納稅人納入留抵退稅政策的適用范圍，然后再向其他部分行業推廣，與之前制造業先行留抵退稅保持一致。納稅信用等級為m的制造業企業在生產經營初期投資大，留抵退稅將減少稅款擠占，增加資金現金流，促進制造業企業高質量發展。

　　擴大留抵退稅適用范圍，將采礦業納入留抵退稅政策適用范圍。2022年6月，我國在對制造業、科學研究和技術服務業、電力熱力燃氣及水生產和供應業、軟件和信息技術服務業、生態保護和環境治理業、民航交通運輸倉儲和郵政業等6個行業企業實行留抵退稅政策基礎上，將批發和零售業農、林、牧、漁業住宿和餐飲業居民服務、修理和其他服務業教育衛生和社會工作文化、體育和娛樂業7個行業納入留抵退稅政策適應范圍。本文認為，我國能源、工業原料主要來自采礦業，采礦業是國民經濟的基礎性產業，對國民經濟發展起到了支撐作用，因此應進一步擴大增值稅留抵稅額政策行業范圍，將采礦業納入增值稅留抵稅退稅政策范圍。

　　(三)簡并稅率

　　將13%、9%和6%三檔稅率簡并為兩檔稅率。簡并稅率不僅有利于簡化增值稅稅制，也有利于緩解增值稅因稅率檔次多造成的稅收超額負擔，以避免有違稅收中性原則，符合我國當前減稅降費的政策導向。劉柏惠等(2019)指出增值稅稅率差距越大、結構越復雜，對經濟行為的扭曲程度越大，稅收中性程度越低。通過簡并稅率，一方面可減少對經濟行為扭曲，另一方面可通過簡并稅率影響市場供求關系，釋放經濟增長效應。建議保留13%和6%兩檔稅率，簡并9%的稅率。與歐洲一些國家相比，我國增值稅13%的稅率不高(趙書博等，2019)。若進一步降低13%的稅率，會增加財政收支壓力，故建議保留增值稅13%的稅率。增值稅6%的稅率主要適用生活服務、現代服務以及金融服務，不宜將6%的稅率提升。可將適用9%稅率的郵政服務、電信服務、交通運輸服務以及糧食、食用植物油、自來水、圖書、報紙、雜志、化肥、農藥、農機等貨物的稅率降為6%。因為，郵政服務和電信服務屬于生產性服務業，在推動工業化與信息化融合發揮重要的作用;交通運輸是國民經濟發展的基礎與橋梁;糧食、食用植物油、自來水等滿足生活的基本需求;圖書、報紙、雜志等有助于提升文化水平;化肥、農藥、農機等主要用于農業生產。建議將銷售不動產、建筑服務增值稅稅率由目前的9%調整為13%。它們與房地產有關，不宜降低稅率而應考慮提升稅率，以促進房地產穩定健康發展。

　　(本文為節選，原文刊發于《稅務研究》2022年第7期。)

　　作者：何輝(首都經濟貿易大學財政稅務學院)魏卓凡(首都經濟貿易大學財政稅務學院)歡迎按以下格式引用：