一、各國增值稅留抵退稅管理實踐比較

　　增值稅留抵退稅管理流程通常涉及納稅人、稅務部門和財政部門三個層級，由納稅人提出退稅申請，稅務部門進行退稅申請的審批，財政部門保障留抵退稅資金。各國的增值稅留抵退稅管理主要涉及日常管理、風險管理和資金管理三個方面。

　　(一)留抵退稅日常管理

　　在日常的留抵退稅管理中，各國都有自己的簡化方式、限制規定和激勵措施，這些管理措施是申請留抵退稅申請的基本組成部分。

　　1.申請方式。留抵退稅通常由納稅人自行申請，主要有兩種方式：一是納稅人在提交增值稅納稅申報表后再另行提出退稅申請，如阿爾巴尼亞、奧地利和法國;二是納稅人填寫增值稅申報表中與留抵退稅相關的欄次來申請退稅，不需要另行提出申請，如比利時規定納稅人申請退稅只需要勾選申報表上的相應欄次即可。

　　2.退稅門檻。為簡化征管流程或降低征納成本，部分國家規定留抵稅額超過規定金額才給予退稅，例如：羅馬尼亞規定留抵稅額超過5000列伊才予以退稅;巴哈馬規定的退稅門檻為500巴哈馬元;匈牙利規定，納稅人按年申報留抵稅額超過5萬福林、按季申報留抵稅額超過25萬福林、按月申報留抵稅額超過100萬福林的可以申請退稅。

　　3.支付利息。政府對延期退稅支付利息與納稅人不及時納稅需要繳納滯納金的道理相同，是對納稅人權利的一種保護。部分國家對未及時退還的稅款支付利息，有些國家規定了固定利率，有些則以中央銀行標準利率為基準或者在其基礎上浮動。例如，斯洛文尼亞延期退稅的利率為每日0.0247%，印度尼西亞延期退稅的利率為每月2%，安圭拉、巴巴多斯延期退稅的利率為每月1%。希臘規定的延期退稅的利率是在歐洲中央銀行基本利率的基礎上上浮5.75%;烏克蘭按烏克蘭國家銀行利率的1.2倍計算延期退稅的利息;斯洛伐克規定延期退稅的利息按歐洲中央銀行基本利率的3倍計算，如果該利率未達到10%，則適用10%的年利率。

　　(二)留抵退稅風險管理

　　為了確保留抵退稅款的安全，很多國家都采取了不同程度的風險防控措施，包括事前防范、事中監控和事后追蹤。

　　1.事前防范。一是事前稅務審計。很多國家規定對申請留抵退稅的納稅人需要預先審計，審計通過后方可退稅，并且對于審計期限和要求提供的資料要求作出了具體規定。例如：俄羅斯規定，在進行稅務審計時可以要求納稅人提供增值稅發票原件、確認已支付或扣繳稅款的憑證、合同和賬簿等;印度尼西亞規定，稅務審計必須在退稅申請提出之日起1年內完成，經審計確認退稅申請有效的，稅務部門向申請人發送稅務審計評估函，并自該函發出之日起1個月內給予退稅。二是提供銀行擔保。一些國家規定納稅人必須提供銀行擔保，方可給予退稅。例如：意大利規定特定納稅人申請的退稅金額超過3萬歐元時需要提供擔保;俄羅斯規定獲取加速退稅需要提供銀行擔保;波蘭規定提供銀行擔保后可縮短退稅時限。三是提供相關證明資料。一些國家要求納稅人在申請留抵退稅時須提供退稅的相關證明材料，如葡萄牙規定，申請退稅的納稅人除了提交電子版增值稅納稅申報表之外，還要提供購買方匯總名單和銷售方匯總名單等附件;拉脫維亞規定，納稅人必須提供相關資料證明申請退稅中涉及零稅率交易真實性;土耳其要求納稅人必須以電子文檔的形式提交所有的退稅證明報告;加拿大規定，納稅人申請退稅時必須提交發票和包含相關信息的其他證明文件。

　　2.事中監控。部分國家通過建立增值稅留抵退稅實時監控機制來提高退稅處理效率，并盡早發現中高風險納稅人退稅申請的關鍵信息，以確定下階段應采取的措施。例如，愛爾蘭通過利用內部有效數據來評估增值稅風險和識別可疑的增值稅申報表，并將退稅申請劃分為綠色(低風險)、橙色(中風險)和紅色(高風險)三個級別，其中紅色級別需要人工介入和延遲退稅申請。格魯吉亞在國際貨幣基金組織的幫助下，開發了自動化增值稅管理系統，通過大量的風險指標實時掃描并進行風險等級劃分，根據風險等級評估留抵退稅風險，即對低風險的退稅申請實行自動審批，對中高風險的退稅申請轉入人工審計。

　　3.事后追蹤。一是建立退稅結果評估機制。對于增值稅退稅的結果進行評估有助于稅務部門完善風險篩查指標和促進遵從管理。如果退稅申請被拒絕的比例較高，則表明增值稅風險控制體系存在較大的漏洞。根據國際貨幣基金組織的稅收征管診斷評估工具的評估結果，危地馬拉和約旦拒絕的增值稅退稅申請金額占比約為10%，肯尼亞約為23%，坦桑尼亞約為34%。全面了解增值稅退稅申請失敗的原因可以幫助稅務部門確定最為有效的應對策略。二是持續跟蹤退稅處理流程。部分國家對退稅處理流程進行持續監測，建立了申請-審核-處理-事后分析的全流程跟蹤監測機制，以識別風險篩查指標和驗證程序的有效性。例如，澳大利亞通過對納稅人行為進行跟蹤分析，發現了部分納稅人嘗試以小額的虛假退稅申請逃避稅務部門風險篩查。針對這一問題，澳大利亞稅務局進一步完善風險篩查指標，有效防范類似現象的再次發生。

　　(三)留抵退稅資金管理

　　理論上講，稅務部門和財政預算部門應就增值稅留抵退稅的相關事項簽署式協議并在法律中予以明確，以避免因突發性原因(如財政資金限制)而占用增值稅收入的應退還部分。然而，不同國家在資金安排和退稅支付方面依然存在較大差異。

　　1.資金安排。從各國實踐來看，增值稅留抵退稅的資金安排主要包括以下六種模式：(1)按照退稅總額從增值稅總額中提取，如澳大利亞和贊比亞;(2)按照固定比例從增值稅總額中提取，如博茨瓦納、危地馬拉、馬達加斯加和喀麥隆;(3)從增值稅總額中提取固定金額，如牙買加、肯尼亞、秘魯和葡萄牙;(4)由財政統一撥款，如哥斯達黎加、厄瓜多爾、印度尼西亞、摩洛哥和烏拉圭;(5)發行稅收債券，如玻利維亞和烏拉圭;(6)將退稅金額進行結轉或抵繳其他稅款，如塞拉利昂、土耳其和立陶宛。

　　2.退稅支付。部分國家設立專門的國庫單一賬戶(tsa)的零余額子賬戶，專門用于定期(通常按月)匯入已批準的增值稅退稅資金。為避免零余額子賬戶資金閑置，轉入該賬戶的資金等同于需要支付的退稅，通常由稅務部門承擔子賬戶的管理職能，并根據風險核查結果授權增值稅退稅，如澳大利亞、肯尼亞、馬達加斯加、毛里求斯、贊比亞和津巴布韋等。此外，也有部分國家的增值稅退稅子賬戶由財政部門來管理，稅務部門并未參與，如危地馬拉、厄瓜多爾、秘魯等。

　　二、各國增值稅留抵退稅管理經驗總結

　　在各國增值稅管理實踐中，大多數國家已經建立留抵退稅基本制度并實施了一系列切實可行的管理措施。根據一些國家的成功經驗，比較成熟的留抵退稅管理呈現以下四個方面的特點。

　　(一)簡化退稅流程

　　在留抵退稅申請環節，部分國家將留抵退稅申請表并入增值稅申報表，當出現留抵稅額時，納稅人可以通過勾選退稅申請欄次來自動啟動留抵退稅流程。在資料報送環節，部分國家將退稅申請的資料報送要求與退稅申請的金額相匹配。通常設置退稅門檻，低于門檻值的退稅申請只需納稅記錄良好即可獲得退稅，無須報送資料來佐證業務的真實性;數額較大的退稅申請，則需提供發票、合同和付款憑證等一系列證明資料。在留抵退稅審批環節，為了提高處理和支付效率，小額退稅申請由系統進行自動審批，從申請到支付的全流程均由留抵退稅系統自動操作，有效減少了留抵退稅處理中的積壓問題。隨著退稅流程的持續簡化，退稅期限也相應縮短，通常在30日至40日之間，最短的可在10日內獲得退稅。少數國家在退稅期限內還規定了要求納稅人報送資料的時間，以防止因納稅人資料報送延遲而造成退稅延期。例如，墨西哥規定稅務部門在受理申請后的10天內應確定是否需要納稅人提供證明資料，給予了納稅人充足的反饋時間。

　　(二)側重實時風險防控

　　部分國家建立了留抵退稅自動化風險模型和規則，并將實時風險分析擴大至征繳退流程，通過電子發票和第三方數據的實時交叉比對以及內部有效數據的充分利用來評估留抵退稅風險及識別可疑退稅申請。風險規則包括納稅人的基礎數據、特定數據和第三方數據，如申報和納稅歷史、公司狀態和財務數據等。基于風險規則的等級劃分，有利于稅務部門根據風險水平選擇應對策略，進一步提升預防和監測退稅風險的能力。稅務部門根據風險等級運用不同的退稅處理方法：對于低風險的退稅申請，自動或加速給予現金退稅，并對已支付的退稅申請進行事后隨機抽查;對于中高風險的退稅申請，將其列入年度審查計劃，在規定時限內開展審計或其他稽核程序，靈活采用案頭審計、單一審計或全面審計等多種方式，并根據審計結果確定是否退稅。為改善風險管理和提高工作效率，部分國家建立了風險內控機制。通過全程跟蹤和事后反饋來評估留抵退稅風險指標的合理性和程序的有效性，進一步改進風險評估參數和優化各項流程。

　　(三)注重納稅人權利保護

　　留抵退稅管理不到位會引發退稅處理積壓和延期支付等問題，在一定程度上侵害了納稅人依法享有的退稅權。未支付的退稅款實際上是超期占用了納稅人的資金，應該給付利息。對于延遲的合法退稅，部分國家按照等于或大于市場利率的標準向納稅人支付利息，并從法定的退稅期限結束時開始計算利息。為充分保障納稅人的退稅權，部分國家還設置了清理積壓未退稅款的管理措施。稅務部門先核查所有積壓的退稅申請，并確定申請的積壓時間和涉及的金額;再根據風險等級、積壓時間和申請金額排序，確定優先處理的積壓退稅申請;接下來建立特別工作小組，對優先處理的積壓退稅申請進行逐一審計，并確定無須進一步檢查即可退稅的申請;最后從財政部門獲得資金支持，通過財政特殊撥款處理積壓的退稅支付。

　　(四)確保財稅部門高效聯動

　　一些國家在立法中明確了從增值稅總收入中提取退稅資金的安排方式為退稅申請提供了足夠的資金保障。在退稅資金管理方面，一些國家在中央銀行的專門賬戶下建立增值稅退稅子賬戶(零余額)，根據稅務部門批準的退稅申請，定期將與批準退稅金額一致的資金轉入子賬戶，以避免賬戶資金的閑置。子賬戶的管理職責由稅務部門承擔，并根據風險核查程序來授權增值稅退稅。為解決稅務部門和財政部門之間的信息不對稱問題，使財政部門能夠準確預測留抵退稅資金預算，稅務部門需要對增值稅退稅申請和已批準退稅申請的次數及金額，應支付、已支付和未支付的退稅金額，因延遲退稅而支付的利息，未批準和更的退稅申請等信息進行歸集、統計和存檔，并定期與財政部門共享數據。

　　三、對我國增值稅留抵退稅管理的啟示

　　高效可行的留抵退稅管理機制是增值稅留抵退稅制度落實落細的重要保障。我國于2022年4月開始實施大規模留抵退稅政策，處于探索和完善留抵退稅管理機制的過程中，可以借鑒國際經驗，從改善征管流程、強化風險管理、加強資金保障三個方面采取措施，進一步完善我國增值稅留抵退稅管理機制。

　　(一)改善征管流程

　　由于政策限制的原因，我國早期的留抵退稅業務量較少，整個流程主要采用人工受理、審核和退庫的傳統模式。但隨著留抵退稅政策覆蓋面的擴大以及加速退稅要求的提出，退稅業務量激增，傳統人工模式已經不堪重負。當前，應加強數字技術在留抵退稅管理領域的應用，優化留抵退稅流程，以提高運轉效率、降低管理成本。首先，優化申請方式。我國目前的留抵退稅申請只是在以往的退稅申請表中增加了留抵退稅相關欄次，納稅人需要按照常規的退稅申請要求另行提出留抵退稅申請，并提供相關的資料以備審核。建議未來可以在增值稅申報表中嵌入相應欄次和附表，讓納稅人在進行增值稅申報時一并申請留抵退稅，并通過數據的自動匹配和勾選來實現留抵退稅申請的預填寫。其次，引入自動審批模式。可以設置留抵退稅門檻，對于小額零星的留抵稅額由系統進行實時自動審批和退庫，不再推送人工審核。我國在個人所得稅匯算清繳退稅中采用了該模式，可以將個人所得稅管理領域的經驗用于留抵退稅實踐，有利于減輕稅務人員審批的工作量，使其專注于大額留抵退稅的審批。最后，簡化資料要求。可以根據退稅金額的大小來決定提供資料的范圍，對于數額較小且風險較低的退稅申請可以不要求附加資料佐證，而是通過事后抽查方式按需要求納稅人提供資料;對于數額較大或風險較高的退稅申請，則可以全面要求納稅人提供合同、資金流水和第三方文件等資料。

　　(二)強化風險管理

　　留抵退稅風險把控不足除了業務量大、審批時間短、技術限制等客觀因素，還有稅務人員自身能力不足、經驗欠缺等主觀因素。因此，應加強大數據、人工智能等技術在留抵退稅風險管理方面的應用，以彌補人工處理的局限性。在留抵退稅處理過程中，數據收集的可靠性和數據分析的有效性是防控留抵退稅風險的兩大關鍵。在完善數據收集方面，可采取兩方面措施。一是可以構建嵌入式管理新模式。通過先進技術將傳統上由稅務部門自身系統執行的稅務管理流程嵌入到為納稅人提供服務的第三方(如軟件供應商)或者納稅人自有系統中，實時收集納稅人的生產、經營、投融資等信息。二是發展整體政府管理理念。整體政府是一種強調部門跨界合作的政府模式，各部門在交互協作的管理方式基礎上，通過先進技術進行信息共建共享，實現稅收征管流程與其他公共部門數據的無縫銜接。這種以整體政府框架進行綜合考量的方式，不僅拓寬了稅務部門信息來源的廣度，還降低了納稅人的遵從負擔。在加強數據分析方面，可采取兩方面措施。一是實行分級管理。開發自動化增值稅留抵退稅管理系統，設置盡可能全面的退稅風險指標，自上而下對所有的留抵退稅申請進行評估。可以根據系統評估的風險結果將納稅人劃分為低風險、中風險和高風險三個等級。低風險納稅人的退稅申請由系統自動審批，并定期開展事后隨機抽查;中風險納稅人的申請轉入人工審核，由風險系統對其進行進一步畫像，并由審查人員選擇混合審計方式進行檢查，包括注冊檢查、調查訪問、審計記錄、案頭審計、單一問題審計、項目審計、全面審計和欺詐調查;高風險納稅人申請留抵退稅則轉入團隊審核，由專門小組對納稅人進行全面審查，該小組由行業專家和風險分析專業人員組成。二是加強風險成效評估。稅務部門應持續監控退稅處理系統。這需要從提交申請到最終完結對增值稅退稅申請進行全程跟蹤記錄，包括整個流程中的各個節點及處理記錄。此外，集合技術專家、稅收專家、統計專家、行業專家等建立風險成效評估團隊，對留抵退稅的整個風險控制過程進行事后分析，實時監控風險指標的有效性和可靠性，及時發現風險指標和程序的短板并予以完善，以確保達到預期效果。

　　(三)加強資金保障

　　各地出現留抵退稅難的原因之一是資金保障不足，因此，在完善留抵退稅管理的同時還需要足夠的資金保障來支撐，才能有效解決留抵退稅資金問題。為提高增值稅退稅管理的效率和保障財政預算的準確性，稅務部門應加強增值稅退稅的后續管理，并與財政部門合作制定信息共享計劃。例如，建立增值稅退稅數據庫，對增值稅退稅申請的次數和金額、已批準退稅次數和金額、未批準退稅申請、更的退稅申請等數據進行歸集和分析，并定期將數據傳輸給財政部門，以便其穩健評估退稅預算。在退稅資金管理方面，可以參考國際經驗，建立增值稅收入單一賬戶，并在該賬戶下設立退稅零余額子賬戶，根據批準退稅的實際金額確定由總賬戶轉入子賬戶的資金數額。稅務部門應根據規定期間批準的退稅申請，定期向財政部門報告所需資金的具體金額，這一信息的重要性在于可以提高增值稅退稅子賬戶轉入資金的利用率。目前，我國留抵退稅資金由中央財政100%負擔，后期如果實行地方分擔機制則需要考慮分擔比例如何確定的問題。由于我國地方經濟發展不均衡，各地的財力和退稅規模都存在較大差距，建議根據增值稅收入分享比例和留抵退稅實際規模來靈活確定分擔比例，這樣更能保障資金安排的有效性。對于地方財力不足造成的積壓退稅，可以尋求財政部門的特殊資金支持，由中央財政的一次性財政撥款來解決資金不足問題。

　　作者信息：

　　丁琴(國家稅務總局湖南湘西經濟開發區稅務局) 王婷婷(國家稅務總局張家界市稅務局)