案例1：審計過程中，**所通過被審計單位及其環境，進行風險評估后，認定凱迪生態負債率高、財務壓力大、可能無法滿足融資條件等，存在做多業績的舞弊動機，適用收入舞弊假設。在進一步審計程序總體方案（集團）中，將在建工程存在認定列為重大錯報高風險項目，相關控制預期有效。但在了解和測試內部控制（工程項目循環）時，未了解電廠在建工程存在認定及借款費用資本化相關控制，未設計和執行控制測試，未了解相關財務處理業務流程以及在財務報告中反映的在建工程期末余額包含的借款費用資本化金額，也未測試相關控制是否有效運行進而達到防止或發現并糾錯報的控制目標。

經查，凱迪生態上述相關控制未得到有效運行，財務部門的借款費用資本化會計處理結果與實際上在建電廠停工實際情況不符，直接導致了財務報告相關數據虛假記載。

2、未將借款費用資本化金額具有財務重大性的單位識別為重要組成部分

案例2：

未將借款費用資本化金額具有財務重大性的未完工電廠識別為重要組成部分。**所以單個組成部分的稅前利潤和營業收入是否達到合并報表稅前利潤的5%或營業收入的10%作為判斷財務重大性的基準。因未完工電廠在2016年度未產生營業收入或利潤，導致其均未被識別為重要組成部分。2016年北海凱迪生物能源有限公司（以下簡稱北海凱迪）等7家未完工電廠全年借款費用資本化金額，均超過當年合并報表稅前利潤的5%（2,000萬元），具有財務重大性，未被識別為重要組成部分。

根據企業會計準則的規定，在建工程借款費用資本化時，等額減少財務費用，等量增加利潤總額。且，在建工程被列為重大錯報高風險項目，借款費用資本化金額占利潤總額比重較高（占比為119.88%）。在此情形下，**所在考慮是否具有財務重大性時，未嚴格依據《中國注冊會計師審計準則第1401號——對集團財務報表審計的特殊考慮》（2010年修訂）第十八條之規定，將借款費用資本化金額轉化為對稅前利潤的影響，并納入重大性考慮范圍。

沒有將未完工電廠識別為存在特別風險的組成部分。**所在識別出存在虛增利潤的特別風險及做多業績的舞弊風險的情形下，未考慮未完工電廠借款費用資本化對稅前利潤的影響，未將具有特殊性質或情況的未完工電廠識別為重要組成部分。**所上述行為違反了《中國注冊會計師審計準則第1401號——對集團財務報表審計的特殊考慮》（2010年修訂）第十八條的規定。

未按照審計準則和風險評估結果，在審計計劃中將全部未完工電廠納入審計范圍。根據**所實施的風險評估結果，在建工程借款費用資本化處理的組成部分應被識別為重要組成部分。**所在制定具體審計計劃中，并未根據審計準則的規定和風險評估結果，將全部未完工電廠納入審計范圍，僅計劃對個別已完工電廠和部分未完工電廠予以審計。**所具體審計計劃顯示，其未將2016年度16個借款費用資本化處理的未完工電廠納入審計范圍，實際執行中也未根據實際情況修審計計劃或對上述未完工電廠實施審計程序。

**所上述行為違反了《中國注冊會計師審計準則第1201號——計劃審計工作》（2010年修訂）第九條及《中國注冊會計師審計準則第1401號——對集團財務報表審計的特殊考慮》（2010年修訂）第十八條、第三十一條、第三十九條、第四十條的規定。

3、未對個別重大在建工程項目保持必要的職業懷疑

案例3：中葡股份子公司徐州國安尼雅酒業有限責任公司“徐州倉儲物流項目”2019年末在建工程余額2785.04萬元，該項目已于2019年7月16日取得第三方出具的工程竣工質量評估報告，且2019年度僅發生待攤人工費用、預驗收監理咨詢費合計37.87萬元。針對該在建工程已取得工程竣工質量評價報告且2019年度發生支出較少、但公司未結轉固定資產的情況，未保持必要的職業懷疑，未關注該工程項目是否達到預定可使用狀態、是否已交付使用等情況，亦未采取進一步審計程序獲取充分適當的審計證據，即認可公司的會計處理結果。上述情形不符合《中國注冊會計師審計準則第1101號——注冊會計師的總體目標和審計工作的基本要求》第二十八條和《中國注冊會計師審計準則第1301號——審計證據》第十條的規定。

4、未對在建工程執行監盤程序或監盤比例不到位

案例4：在猛獅科技子公司福建動力寶電源科技有限公司在建工程科目審計底稿中，無實施檢查實物資產的相關記錄，未對在建工程賬面價值審計調減的原因及金額的準確性獲取充分、適當的審計證據。上述情形不符合《中國注冊會計師審計準則第1301號——審計證據》第十條的規定。

案例5：

監盤比例不到位。經查，會計師實地查看的5家電廠，其借款費用資本化金額合計34,141,434.76元，僅占47家電廠借款費用資本化金額總額的7.38%。據此，**所得出重要實物資產（含在建工程）均已監盤的結論。

未按重要性水平執行監盤。審計中，未對借款費用資本化金額超過已完工電廠重要性水平（400萬元）的24家未完工電廠執行監盤，其中5家超過或接近報表層次重要性水平（2,500萬元），13家處于全年停建狀態而不應進行借款費用資本化處理。

5、資本化利息的審計程序不到位

案例6：**所在對林州重機全資子公司林州朗坤科技有限公司（以下簡稱朗坤科技）在建工程1.95億元及對應的資本化利息11,918,779.16元進行審計時，僅獲取了未附任何附件的記賬憑證，未關注到1.95億元在建工程尚未取得發票的事實；對在建工程相關設備的監盤程序執行不到位，設備盤點清單上沒有盤點人與審計人員的簽字及盤點日期；未關注到朗坤科技在建工程中計提的資本化利息與母公司抵減的財務費用（母公司同時確認應交增值稅銷項稅）未合并抵銷。

**所審計程序執行不到位，未獲取充分適當的審計證據，未能發現林州重機合并資產負債表虛增在建工程2.07億元，合并利潤表虛減財務費用11,244,131.28元的有關事實。興所的上述行為違反了《中國注冊會計師審計準則第1301號——審計證據》第十條、《中國注冊會計師審計準則第1101號——注冊會計師的總體目標和審計工作的基本要求》第三十條的規定。

6、未合理關注重要在建工程轉固時點的及時性

案例7：注冊會計師對某上市公司在建工程結轉固定資產的審計程序執行不到位，未發現公司在結轉固定資產過程中存在以下問題：一是將不同使用壽命的多類資產全部劃分為房屋建筑物并按照房屋建筑物的年限計提折舊；二是以建筑物實際投入使用時間作為在建工程結轉固定資產的時點，未按照會計準則規定的達到預定可使用狀態時點進行結轉。

案例8：漢龍高速公路開發有限公司綿遂高速公路綿陽段已于 2011 年完工通車，但有關建設支出仍在在建工程和預付款項核算，余額分別為 44,806.17 萬元和 21,064.71 萬元，未及時轉入無形資產和金融資產核算。四川分所未對工程完工狀態實施審計程序，未對工程是否達到預定可使用狀態進行判斷，導致了上述重大錯報，超過了重要性水平。

案例9：未合理關注重要在建工程轉固時點的及時性。**事務所未對至股份募投項目超高壓（110-220kv）特種電線電纜高分子材料產業化項目相關新建廠房和辦公樓何時達到預定可使用狀態予以必要的關注，未能保持充分的職業懷疑，未充分運用職業判斷并履行適當的審計程序，未發現公司相關廠房和辦公樓由在建工程結轉至固定資產不及時的情況。

7、核算科目不合理未執行相關程序

案例10：被審計單位將代建基礎設施項目計入在建工程 76 億元，但按相關協議，公司代建項目最終銷售給國有部門，應當計入存貨科目核算，會計師未實施相關審計程序。

8、未對在建工程施工狀態收集充分的審計證據

案例11：對在建工程的施工狀態收集的審計證據不充分，未能收集在建工程相關建設月報。經查，凱迪生態建設月報真實反映了在建工程施工狀態，審計過程中，**所未獲取相關建設月報以分析在建工程的施工狀態，從而判斷是否應進行借款費用資本化處理。實際上，**所系根據在建工程明細賬本期發生額及余額增減變動顯示的施工狀態來判斷是否符合借款費用資本化的要求，僅抽取了5家在建電廠實地查看了解施工狀態。

案例12：銀江股份于2019年10月15日與某工程供應商簽訂房屋裝修合同，合同價款為8,600萬元。2019年12月30日，銀江股份向其支付工程款7,000萬元。審計底稿顯示，會計師已關注到該工程裝修單價高于市場平均價格，未聘請第三方監理，且該工程供應商曾受讓銀江股份子公司股權等相關事實。但在審計過程中，會計師對供應商的訪談、工程監盤等審計程序流于形式，未獲取工程項目計劃表、項目階段性驗收單等，未合理關注期末大額款項支出的合理性，導致未發現控股股東資金占用的事實。

上述行為不符合《中國注冊會計師審計準則第1101號—注冊會計師的總體目標和審計工作的基本要求》第二十八條，《中國注冊會計師審計準則第1211號—通過了解被審計單位及其環境識別和評估重大錯報風險》第二十九條，《中國注冊會計師審計準則第1141號—財務報表審計中與舞弊相關的責任》第九條、第十三條的規定。

9、未考慮與借款費用資本化處理相互矛盾的證據

案例13：《審計工作底稿復核意見》顯示，在建電廠北海凱迪因用途變化、尚未與政府最終敲定投資協議，土地使用證仍未辦理。但**所未考慮其對相關在建電廠施工狀態的影響，或據此判斷借款費用資本化處理是否符合企業會計準則的規定。經查，2016年北海凱迪資本化金額51,051,205.25元，遠超報表層次重要性水平，且2016年度全年處于停建狀態。在建工程借款費用資本化會計處理的依據，為電廠在報告期間是否處于常施工狀態，是否存在停工超過3個月的情形。

**所在年報審計項目中，未能執行恰當的實質性程序，就報告期間各在建工程的施工狀態是否符合企業會計準則和凱迪生態會計政策獲取充分、適當的審計證據。**所上述行為違反了《中國注冊會計師審計準則第1231號——針對評估的重大錯報風險財務的應對措施》（2010年修訂）第二十一條、第二十六條，《中國注冊會計師審計準則第1121號——對財務報表審計實施的質量控制》第三十一條、第三十三條第三項，《中國注冊會計師審計準則第1301號——審計證據》（2010年修訂）第六條、第七條、第十條以及《中國注冊會計師審計準則第1314號——審計抽樣》（2010修訂）的規定。

10、未對在建工程實施減值測試

案例14：未見對冷庫及冷庫保溫工程的工程進度、完工程度、是否需要計提減值等實施審計程序，也未見對在建項目實施實地檢查或其他審計程序的記錄。