案例

　　房地產開發企業甲公司為增值稅一般納稅人，按照一般計稅方法計算繳納增值稅。2021年3月，甲公司取得商品房預售收入10900萬元，對應的土地價款為5000萬元，土地增值稅預征率為1.5%。在預繳土地增值稅時，企業財務人員按照“應預繳稅額=當期預售收入÷（1+增值稅稅率）×土地增值稅預征率”的計算方法，自行計算并預繳土地增值稅10900÷（1+9%）×1.5%=150（萬元）。

　　分析

　　依據《房地產開發企業銷售自行開發的房地產項目增值稅征收管理暫行辦法》（國家稅務總局公告2016年第18號，以下簡稱《暫行辦法》）第四條規定，房地產開發企業中的增值稅一般納稅人銷售自行開發的房地產項目，適用一般計稅方法計稅，按照取得的全部價款和價外費用，扣除當期銷售房地產項目對應的土地價款后的余額計算銷售額。銷售額的計算公式如下：銷售額=（全部價款和價外費用-當期允許扣除的土地價款）÷（1+11%）。《財政部 稅務總局關于調整增值稅稅率的通知》（財稅〔2018〕32號）和《財政部 稅務總局 海關總署關于深化增值稅改革有關政策的公告》（財政部 稅務總局 海關總署公告2019年第39號）發布實施后，銷售額的計算公式為：銷售額=（全部價款和價外費用-當期允許扣除的土地價款）÷（1+9%）。此時，按照《暫行辦法》第十一條規定，應預繳增值稅的計算公式為：應預繳稅款=預收款÷（1+適用稅率或征收率）×3%。適用一般計稅方法計稅的，按照9%的適用稅率計算；適用簡易計稅方法計稅的，按照5%的征收率計算。

　　《財政部 國家稅務總局關于營改增后契稅 房產稅 土地增值稅 個人所得稅計稅依據問題的通知》（財稅〔2016〕43號）明確，土地增值稅納稅人轉讓房地產取得的收入，為不含增值稅收入。同時，《國家稅務總局關于營改增后土地增值稅若干征管規定的公告》（國家稅務總局公告2016年第70號）規定，營改增后，納稅人轉讓房地產的土地增值稅應稅收入不含增值稅。適用增值稅一般計稅方法的納稅人，其轉讓房地產的土地增值稅應稅收入不含增值稅銷項稅額；適用簡易計稅方法的納稅人，其轉讓房地產的土地增值稅應稅收入不含增值稅應納稅額。為方便納稅人，簡化土地增值稅預征稅款計算，房地產開發企業采取預收款方式銷售自行開發的房地產項目的，可按照以下方法計算土地增值稅預征計征依據：土地增值稅預征的計征依據=預收款-應預繳增值稅稅款。

　　結合上述政策規定來看，適用增值稅一般計稅方法的房地產企業，預繳土地增值稅的方法有兩種。第一種計算公式為：應預繳稅額=全部價款和價外費用-（全部價款和價外費用-當期銷售房地產項目對應的土地價款）÷（1+增值稅適用稅率）×增值稅適用稅率×土地增值稅預征率。第二種計算公式則是：應預繳稅額=（預收款-應預繳增值稅稅款）×土地增值稅預征率。納稅人可自主選擇適用。

　　建議

　　實務操作中，部分納稅人對“不含增值稅銷項稅額”“ 不含增值稅收入”理解有誤，不考慮土地價款的影響，直接按全部價款和價外費用確認銷售收入，采用“應預繳稅額=預收款÷（1+增值稅稅率）×土地增值稅預征率”的計算公式，計算應預繳土地增值稅稅款，導致稅款預繳不足，引發稅務風險。