2017年12月財政部發布了《關于修訂印發一般企業財務報表格式的通知》（財會〔2017〕30號），新增了“資產處置損益”會計科目和“資產處置收益”相關報表項目，進一步規范了資產處置損益核算方法及披露方式。在此，本文對資產處置損益的會計處理及披露方式談一點粗淺之見。

“資產處置損益”的會計處理

資產處置損益的用途是核算企業處置未劃分或劃分為持有待售資產的固定資產、在建工程、生產性生物資產及無形資產而產生的處置利得或損失。這些持有待售的非流動資產不包括金融工具、長期股權投資和投資性房地產等非流動資產。

“資產處置損益”賬戶屬于損益類賬戶。資產處置損益的結構是借方登記處置固定資產、在建工程、生產性生物資產及無形資產等非流動資產或資產組業務產生的凈損失，貸方登記處置非流動資產或資產組產生的凈收益。這些處置損益不再計入“營業外收入”或“營業外支出”賬戶。年末，該賬戶期末余額轉入“本年利潤”賬戶。

上述企業處置損益重點是指處置非流動資產，包括轉讓資產、非貨幣性資產交換、對外投資等業務產生的利得或損失。這些利得或損失，編制2017年度及以后期間的財務報表時，通過“資產處置損益”賬戶，計入當期損益。

當然，需要指出的是，資產處置收益不包括存貨、消耗性生物資產、應收賬款等流動性資產處置；金融工具、長期股權投資處置；投資性房地產處置；債務重組利得或損失和非貨幣性資產交換利得或損失；子公司處置等處置損益。

不過，常的固定資產報廢、無形資產注銷、意外災害等企業資產不再具有使用價值時的會計處理，則將因注銷固定資產、無形資產等非流動資產產生的凈損益，計入“營業外收入”或“營業外支出”賬戶。

【例1】2018年12月6日，甲公司轉讓2016年12月購入并投入使用的專用設備一臺，原價200000元，累計折舊120000元，收款116000元（含增值稅16000元），存入銀行。

（1）注銷設備：

借：固定資產清理 80000

累計折舊 120000

貸：固定資產 20000

（2）轉讓設備：

借：銀行存款 116000

貸：固定資產清理 100000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 16000

（3）結轉：

借：固定資產清理 20000

貸：資產處置損益——處置固定資產利得 20000

如果上述業務為非流動資產處置損失20000元，則計入“資產處置損益——非流動資產處置損失”賬戶借方，做會計反分錄處理。

固定資產、無形資產等非流動資產不是處置，而是報廢或予以注銷，則因此產生的凈損益，應分別根據不同結果計入“營業外收入”或“營業外支出”賬戶。

可見，“資產處置損益”科目核算的處置損益不同于“營業外支出”或“營業外收入”科目核算內容。“營業外支出”或“營業外收入”等科目反映企業發生的營業利潤以外的支出或收入，主要包括公益性捐贈支出、非常損失、非流動資產盤虧損失、非流動資產毀損報廢損益等。

也就是說，固定資產需要毀損報廢的，不再具有使用價值的，計入“營業外支出”或“營業外收入”等科目；若用固定資產抵債、對外投資、捐贈等，這些經營行為是為了換取對價，非流動資產仍然具有一定的商業價值，則應計入“資產處置損益”科目。

【例2】2016年12月1日，企業購入專用設備一臺，原值100000元。預計使用5年，按直線法計提折舊，期末無殘值。2018年12月6日，上述設備提前報廢。報廢時，收殘料作價500元作為原材料入庫，支付清理費15000元，以支票付訖。會計處理如下：

（1）注銷固定資產：

借：固定資產清理 60000

累計折舊 40000

貸：固定資產 100000

（2）收殘料入庫：

借：原材料 500

貸：固定資產清理 500

（3）支付清理費：

借：固定資產清理 1500

貸：銀行存款 1500

（4）結轉：

借：營業外支出——非流動資產毀損報廢損失 61000

貸：固定資產清理 61000

還需要說明的是，企業債務重組時，用固定資產、無形資產、在建工程等資產或資產組償還債務時，非流動資產作為處置價格產生的凈損益計入“資產處置損益”賬戶；因債務重組產生的利得或損失則計入“營業外收入”或“營業外支出”賬戶。

【例3】2018年12月1日，企業因財務困難，經與債權人協商達成債務重議。企業用原值100000元，計提折舊45000元的專用設備一臺，作價70000元抵償所欠甲公司應付賬款90000元。企業償還債務時，向甲公司開出增值稅專用發票，注明價款70000元，增值稅為11200元。會計處理如下：

（1）注銷固定資產：

借：固定資產清理 55000

累計折舊 45000

貸：固定資產 100000

（2）抵償債務：

借：應付賬款——甲公司 90000

貸：固定資產清理 70000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 11200

營業外收入——債務重組利得 8800

（3）結轉：

借：固定資產清理 15000

貸：資產處置損益——債務重組資產收益 15000

資產處置損益列報方法