a=需要進行疊加調整的減免所得稅優惠金額;

b=a×(減半項目所得×50%)÷(納稅調整后所得-所得減免);

疊加享受減免稅優惠金額=a和b的孰小值。

其中，需要進行疊加調整的減免所得稅優惠金額為《減免所得稅優惠明細表》(a107040)中第1行到第28行的優惠金額，不包括免稅行次和第21行。

這里仍以總局提供的小型微利企業為例，就疊加享受減免稅優惠的計算方法，向“稅法腦立方”公眾號的讀者匯報一下自己的學習體會。

一、【測試題】

甲公司從事國家鼓勵的產業項目，2021年度的資產總額、從業人數符合小型微利企業條件，納稅調整后所得400萬元，其中300萬元是符合所得減半征收條件的花卉種植項目所得。甲公司以前年度結轉待彌補虧損為0，不享受其他減免所得稅額的優惠政策。

根據現行稅收政策規定，下列說法確的是：

a: 甲公司應先選擇享受項目所得減半優惠政策，再享受小型微利企業所得稅優惠政策；

b: 甲公司只能選擇項目所得減半優惠與小型微利企業所得優惠孰高者；

c: 應享受減免稅優惠金額45萬元

d: 疊加享受減免優惠金額27萬元

e: 應享受減免稅優惠金額18萬元

f: 應納稅額44.5萬元

二、【試題解析】

1. 疊加享受減免稅優惠

例題中，花卉種植項目所得減半征收企業所得稅，屬于“稅基式減免”；小型微利企業所得稅優惠，屬于“稅率式減免”。為助力企業經濟發展，現行政策規定，企業可以選擇同時享受“稅基式減免”和“稅率式減免”稅收優惠。

通常“稅基式減免”優惠力度要大于“稅率式減免”，納稅人應先選擇享受項目所得減半優惠政策，再享受小型微利企業所得稅優惠政策。

2. 需要進行疊加調整的減免所得稅優惠金額

企業選擇疊加享受“稅基式減免”和“稅率式減免”稅收優惠， 有時會出現部分所得額既享受了“稅基式減免”，又享受了“稅率式減免”的情形，如本例中按優惠稅率減半疊加享受減免稅優惠部分。我們可以把他想象成有兩個相交叉的圓，重疊部分就是重復（疊加）減免了，不符合“一式不能二免的”稅制設計原則。

還可以這樣理解，把“稅基式減免”比喻為助力企業經濟發展而構建的“高速鐵路”，把“稅率式減免”比喻為助力企業發展而構建的“高速公路”，二者在設計上若出現重復交叉的路段，顯然必須對設計方案進行調整。

實務中，要采用合理的計算方法剔除重復享受稅收減免優惠的部分，這個計算過程稱之為“疊加享受減免優惠金額調整”。

3. 應納稅額計算過程

1）先計算花卉種植項目所得減免額（稅基式減免）

300×50%=150（萬元）

2）再計算小型微利企業減免稅額（稅率式減免）

① 應稅所得額= (400-150)=250（萬元）

② 應征稅額=（100×2.5%+150×10%）=17.5（萬元)

③ 減免稅額=（250×25%-17.5）=45(萬元）

3）疊加享受減免優惠金額調整

250萬元的小微企業應稅所得額中，有150萬元源自于花卉種植項目所得減半后應征稅的所得額，再次參與享受了小微企業的稅收優惠，存在“稅基式減免”和“稅率式減免”兩種疊加享受減免優惠的情形，應按照比例分攤法進行計算調整：

① 分攤比例=150/250×100%=60%

② 疊加享受減免優惠金額=45×60%=27（萬元）

③ 應享受減免稅優惠金額=（45-27）=18（萬元）

4）應納稅額=（250×25%-18）=44.5（萬元）

顯而易見，測試題中選項a、d、e、f確。

三、【關鍵的稅法腦立方說】

上述疊加享受減免稅優惠的計算方法，只是針對特定的實例，實務中要做到舉一反三，觸類旁通。