(一)房地產企業用建造的本項目房地產安置回遷戶的，安置用房視同銷售處理，按《國家稅務總局關于房地產開發企業土地增值稅清算管理有關問題的通知》(國稅發2006187號)第三條第(一)款規定確認收入，同時將此確認為房地產開發項目的拆遷補償費。房地產開發企業支付給回遷戶的補差價款，計入拆遷補償費;回遷戶支付給房地產開發企業的補差價款，應抵減本項目拆遷補償費。

(二)開發企業采取異地安置，異地安置的房屋屬于自行開發建造的，房屋價值按國稅發2006187號第三條第(一)款的規定計算，計入本項目的拆遷補償費;異地安置的房屋屬于購入的，以實際支付的購房支出計入拆遷補償費。

(三)貨幣安置拆遷的，房地產開發企業憑合法有效憑據計入拆遷補償費。”

在與企業及稅務人員的接觸交流過程中，我們發現對于上述規定存在一些不同理解或爭議點，下面筆者將結合案例和規定進行詳細探討。

案例：某城市更新項目占地面積6萬平方米，被拆遷物業5萬平方米。企業實際開發時分兩期開發，其中1#地塊4萬平方米，可售面積約18萬平方米;2#地塊2萬平方米，可售面積約12萬平方米，兩地塊可售面積均為住宅，假設銷售均價均為4萬元/平方米。實際回遷物業5萬平方米，均在1#地塊。土地增值稅清算時亦分兩期項目登記和清算。

一、超拆遷協議面積回遷部分土地增值稅處理爭議

城市更新項目中經常會出現回遷面積超過拆遷協議約定的情況，這是因為：拆遷協議約定的回遷面積通常是開發商和被拆遷方根據被拆遷物業面積的一定比例標準(1：1或其他比例)在開發前就已談判確定的固定面積，且被拆遷人戶數較多的情況下，回遷面積各不相同，而開發商實際開發的產品戶型根據新用地規劃進行設計，不可能與協議約定的回遷面積一致，往往存在差異。針對超面積差異部分，開發商通常會和被拆遷人事先約定，被拆遷人可以在固定面積(比如10平方米或10%)以內按優惠單價(比如市價的5折)加購或補差價，超過部分按市價購買或補差價。

例如上述案例被拆遷物業5萬平方米中，其中一戶被拆遷人為王某，其被拆遷物業面積80平方米，與開發商約定回遷面積80平方米，如實際選房面積小于約定面積，則小于部分面積開發商按4萬元/平方米價格給予王某補償;如實際選房面積大于約定面積，則其中10平方米內按市價的50%結算，大于10平方米的部分按市價(假設市場為4萬元/平方米)結算。

房產建成后如王某最終選定的那套房產的竣工面積為70平方米，則開發商向王某支付補差價40萬元;如王某最終選定的那套房產的竣工面積為100平方米，則王某10平方米內補差價20萬，超過10平方米的部分補差價40萬元，合計補差價60萬元。

根據上述國稅函2010220第六點的規定，針對回遷房未超協議面積的情況，開發商按規定確認視同銷售收入280萬元(假設暫不考慮流轉稅的影響，假設視同銷售價與市價一致，下同)，同時確認拆遷補償費280萬元，另外支付的補償40萬元亦計入拆遷補償費，土地增值稅這樣處理無爭議。

針對回遷房超過協議約定面積的情況，處理上有兩種觀點：

第①種處理方式認為應以房產最小單位(套)來適用國稅函2010220號文規定的安置用房，不能切割。回遷協議約定的回遷面積是補差為0的特殊情況，超面積補差款低于市價部分實際上隱含了對被拆遷人的補償，是補差款不為0的情況，都是用來安置回遷戶的回遷房一部分，都有協議約定，因此應按整套全部確認視同銷售收入，同時確認拆遷補償費，收到的補差價款抵減本項目拆遷補償費。

第②處理方式則認為只有拆遷協議明確約定的回遷面積才適用國稅函2010220號文的規定，超面積結算或增購部分應該視為對被拆遷人的額外常銷售，只是銷售價格有一定的優惠，而由于優惠價格是開發商為了促成被拆遷人盡快簽約商業談判的合理市場行為，優惠價格是屬于可認定為具有當理由的合理低價，因此不屬于《土地增值稅暫行條例》第九條規定的情形，無需按照房地產評估價格進行調整計算征收。

具體到上述案例兩種處理方式結果分別為：①100平方米全部按市價確認視同銷售收入400萬元，同時確認拆遷補償費400萬元，收到補差款60萬元沖拆遷補償費，實際確認拆遷補償費340萬元。②100平方米中80平方米按市價確認視同銷售收入320萬元，同時確認拆遷補償費320萬元，剩余20平方米按實際收到的款項(補差款)60萬元確認銷售收入，則開發商實際確認銷售收入380萬元，拆遷補償費320萬元。

上述兩種處理，收入減拆遷補償費差額均為60萬元，企業所得稅沒有差異，但土地增值稅方面，由于土地增值稅可加計扣除20%，開發費用可選擇按成本費用的5%或者10%，發生的成本可扣除1.25倍或1.3倍，產生了一個放大鏡的作用;另外，由于土地增值稅是采用超率累進計算方式，成本的增加，基數增加，可享受低稅率計算土地增值稅的金額也增加，產生了第二個放大鏡的作用，而收入的增長只是隨著稅率的增長而增長，沒有放大鏡的作用。因此上述兩種處理方式下應交的土地增值稅是不同的，第①種處理方式可加大土地增值稅扣除項目金額，即可減少土地增值稅稅額。而造成這種差異的主要原因是超拆遷協議面積回遷部分中部分向被拆遷人收取的補差款低于市價。假設超過部分均按市價收取，則不會產生差異。

目前土地增值稅上對上述兩種處理方式并無明確的規定，我們要提醒大家的是上述僅是對土地增值稅的影響分析，實務處理過程中應結合其他稅種(如增值稅、房產稅)綜合考慮;無論采用哪種方式均以當地主管稅務機關認可為準。

二、營改增后，回遷房確認收入同時確認的拆遷補償費金額是否包含收入增值稅金額?

由于營改增后增值稅與營業稅計稅原理不同，導致收入、成本、稅金的確認也不同。為此財政部國家稅務總局發布了財稅〔2016〕43號和國家稅務總局2016年第70號公告，明確了營改增后，納稅人轉讓房地產的土地增值稅應稅收入不含增值稅。但對于“營改增后視同銷售房地產的土地增值稅應稅收入確認問題”只是強調仍按國稅發〔2006〕187號第三條規定和國稅函〔2010〕220號第六條規定執行。

如上例，王某按第一種情況確認視同銷售收入400萬元，假設400萬元為不含稅金額，視同銷售收入應交增值稅20萬元(此處暫不展開討論如何計算繳納增值稅，暫按簡易計稅5%計算)，那么開發商同時確認的拆遷補償費為400萬，還是420萬(=400+20)呢?部分觀點認為金額應和清算收入完全一致，應為400萬。筆者認為應為420萬比較合理，理由如下：

首先，實物補償應分解為兩個業務處理

根據《國家稅務總局關于個人銷售拆遷補償住房征收營業稅問題的批復》(國稅函2007768號)：“房地產開發公司對被拆遷戶實行房屋產權調換時，其實質是以不動產所有權為表現形式的經濟利益的交換。”768號文件盡管屬于營業稅時期的政策，但目前依然有效，且對我們理解回遷業務實質很有指導意義。即稅理上，以實物補償視同銷售實質應當分解為兩個業務看待，即企業將房產銷售，從而實現房產的隱含增值，然后將銷售獲得資金用于補償用途，因此應分段分析涉稅情況。

銷售段：開發商將所擁有的不動產所有權轉移給了被拆遷戶，并獲得了相應的經濟利益，因此應按規定繳納流轉稅。營改增后，由于增值稅屬于價外稅營業稅屬于價內稅,而價外稅與價內稅的主要區別是計算稅收的計稅依據不一樣，價外稅是銷售價格以外的稅額，價內稅包含在價格之內，價外稅計算時需先進行價稅分離，要轉化為不含稅銷售額才可以計算應納稅額，因此營改增后將收入分離為不含稅收入和增值稅處理，只是確認形式不同，但實質上價外稅與價內稅都是由購買者支付，因此不應將狹義將220文視同銷售收入理解為不含稅收入。

補償段：開發商為獲得土地，向被拆遷戶支付了相應的經濟利益(即拆遷補償)。根據財稅〔2016〕43號第三條規定：“《中人民共和國土地增值稅暫行條例》等規定的土地增值稅扣除項目涉及的增值稅進項稅額，允許在銷項稅額中計算抵扣的，不計入扣除項目，不允許在銷項稅額中計算抵扣的，可以計入扣除項目。”由于拆遷補償費屬增值稅免稅項目，無法取得增值稅專用發票在銷售項稅額抵扣，因此支付的全部經濟利益均可計入扣除項目。

其次，從拆遷補償費包含收入增值稅的會計處理上，我們可以看到：

借：拆遷補償費 420萬

貸：營業收入 400萬

應交增值稅 20萬

如果20萬元不能記入拆遷補償費，那么計入營業外支出?即意味著開發商回遷物業除了承擔流轉稅外還需承擔流轉稅對應的企業所得稅和土地增值稅的損失?筆者認為那樣明顯不合理。

三、回遷房確認的收入和拆遷補償費清算時需列入同一個清算項目?

如上述案例，由于回遷房產均在一期，因此部分觀點認為確認的拆遷補償費應全部列入一期土地增值稅扣除項目，不能在二期扣除。筆者認為確認的拆遷補償費應在一二期之間按合理方法分攤。原因如下：

根據國稅函2010220號文第六條的規定，實物補償視同銷售處理，同時將此確認為房地產開發項目的拆遷補償費。這里的“同時”指的是“時間和金額上的同時”并非指歸屬同一清算項目，即確認收入同時確認的是拆遷補償費(開發成本)而非直接就作為收入對應的清算項目的扣除成本。

而對于開發成本-土地征用及拆遷補償費，根據關于房地產開發企業土地增值稅清算管理有關問題的通知(國稅發2006187號)第四條的規定，屬于多個房地產項目共同的成本費用，應按清算項目可售建筑面積占多個項目可售總建筑面積的比例或其他合理的方法，計算確定清算項目的扣除金額。即屬于多個清算項目的土地征用及拆遷補償費應按合理方法分攤后才能作為清算項目的扣除項目。上述案例項目分一期和二期建設和清算，由于補償的受益范圍包含整個項目(一期和二期)，因此上述補償確認的拆遷補償費應在一期和二期之間分攤并分別扣除。

如將對二期的補償用的是一期的房產理解為“異地安置”，則對應的回遷支出也應計入二期拆遷補償費，即不應全部列入一期土地增值稅扣除項目。

綜上，本文探討的是實務中遇到的對國稅函2010220文第六條規定的不同理解，筆者認為應通過對回遷業務本質的梳理來理解稅法規定，方能有效降低稅務風險，同時我們也期待對于上述爭議條款的明確規定出臺。

來源：中匯稅務師事務所 作者：徐娟雙

2018年12月的解析——

房地產開發企業回遷安置房償還面積銷售額如何確定亟待規范

房地產開發企業（拆遷人）根據當地政府城市規劃和建設部門的要求，通過各種方式對規劃區內原住戶的房屋進行拆遷并最終安置（或償還）住戶。房地產開發公司在具體辦理“安置”或“償還”時，用本項目房地產“安置”或“償還”被拆遷人的這部分自行開發的房地產（償還面積）增值稅銷售額如何確定，頗有爭議。許多地方沒有明確的規定，缺乏政策的透明度、穩定性；有些地方雖然有規定，但在確定增值稅的計稅依據時引用（實質引用）了營業稅的核定方法；不同地區在確定銷售額時成本是否含土地價款也不統一，導致銷售額差別很大。

本文從營業稅時代的政策說起，重點對河南省、河北省、深圳市、湖北省關于如何確定償還面積增值稅銷售額的解答進行分析，并對此業務涉及的營業稅或增值稅、土地增值稅、企業所得稅的銷售額的政策依據進行對比，在此基礎上提出處理建議，希望通過此文引起相關部門的重視，最終實現此項業務在全國范圍內的規范統一。

一、營業稅時代的營業額的規定

眾所周知，自2016年5月1日起，在全國范圍內全面推開營改增試點。之所以從營業稅說起，一方面房地產行業增值稅的前身就是營業稅，營業稅的許多政策在營改增之后都得到了平移；另一方面，查補時，應納營業稅還是增值稅，需要根據納稅義務發生時間在營改增前或后來判斷，仍存在補繳營業稅的可能。

（一）特定主體、特定時期的營業額的規定

《國家稅務總局關于外商投資企業從事城市住宅小區建設征收營業稅問題的批復》（國稅函發〔1995〕549號）規定，對外商投資企業從事城市住宅小區建設，應當按照有關規定，就其取得的營業額計征營業稅；對償還面積與拆遷建筑面積相等的部分，由當地稅務機關按同類住宅房屋的成本價核定計征營業稅，對最終轉讓時未作價結算的住宅區配套公共設施（如居委會用房，車棚，托兒所等），凡轉讓收入已包含在住宅房屋轉讓價格中并已征收營業稅的，不再征收營業稅。

依據《國家稅務總局關于公布全文失效廢止和部分條款廢止的稅收規范性文件目錄的公告》（國家稅務總局公告2016年第34號），國稅函發〔1995〕549號，自2016年5月27日起全文廢止。

有的稅務干部說，房地產開發開公司在確定償還面積的營業額時，按同類住宅房屋的成本價核定計征營業稅（增值稅），這個說法已經站不住腳了。一方面國稅函發〔1995〕549號已經廢止；另一方面這個文件是對外商投資企業從事城市住宅小區建設征收營業稅問題的批復，并不適用別的市場主體。

（二）在不承擔土地出讓價款的土地上開發回遷安置房，償還面積營業額的核定

《國家稅務總局關于納稅人開發回遷安置用房有關營業稅問題的公告》（國家稅務總局公告2014年第2號）規定，自2014年3月1日起，納稅人以自己名義立項，在該納稅人不承擔土地出讓價款的土地上開發回遷安置房，并向原居民無償轉讓回遷安置房所有權的行為，按照《中人民共和國營業稅暫行條例實施細則》（財政部國家稅務總局令第52號）第五條之規定，視同銷售不動產征收營業稅，其計稅營業額按財政部國家稅務總局令第52號第二十條第一款第（三）項的規定予以核定，但不包括回遷安置房所處地塊的土地使用權價款。

關于國家稅務總局公告2014年第2號，需要強調三點：一是僅適用房地產開發企業在不承擔土地出讓價款的土地上（比如劃撥方式取得土地使用權）開發回遷安置房時；二是核定營業額時只能用“營業額=營業成本或者工程成本×（1＋成本利潤率）÷（1-營業稅稅率）”，不能選擇別的核定方式；三是核定營業額時營業成本或者工程成本不包括回遷安置房所處地塊的土地使用權價款。

（三）在承擔土地出讓價款的土地上開發回遷安置房，償還面積營業額的核定

《中人民共和國營業稅暫行條例實施細則》（財政部國家稅務總局令第52號）第二十條納稅人有條例第七條所稱價格明顯偏低并無當理由或者本細則第五條所列視同發生應稅行為而無營業額的，按下列順序確定其營業額：

（一）按納稅人最近時期發生同類應稅行為的平均價格核定；

（二）按其他納稅人最近時期發生同類應稅行為的平均價格核定；

（三）按下列公式核定：

營業額=營業成本或者工程成本×（1＋成本利潤率）÷（1-營業稅稅率）

公式中的成本利潤率，由省、自治區、直轄市稅務局確定。

通過上面的分析，我們可以發現，房地產開發企業開發回遷安置房，并向原居民無償轉讓回遷安置房所有權的行為，在營業稅時代，按照《中人民共和國營業稅暫行條例實施細則》（財政部國家稅務總局令第52號）第五條之規定，均按視同銷售不動產征收營業稅。三種方式的區別在于，核定營業稅的營業額時有所不同而已。

二、增值稅時代銷售額的確定

（一）各省的地方執行口徑

在營改增初期，房地產的業務從繳納營業稅改為增值稅，由地稅部門征收改為國稅部門征收，面對許多問題，許多地方的稅務機關，摸著石頭過河，不等不靠，積極響應納稅人需求，這時出臺的政策，雖然現在可能看起來并不完美，但這種勇作為，肯擔當的精神，還是應該被點贊的。下面我們一起來看看河南、河北、湖北三省國稅局的答復。

【河南國稅】營改增問題快速處理機制專期十七 12月15日

問題二因為城市規劃調整或者棚戶區改造等原因，納稅人以自己名義立項，在該納稅人不承擔土地出讓價款的土地上開發回遷安置房，并向原居民無償轉讓回遷安置房所有權的行為是否征收增值稅？如何征收增值稅，計稅銷售額應該如何確定？

答復：在總局未明確之前，暫比照《國家稅務總局關于納稅人開發回遷安置用房有關營業稅問題的公告》（國家稅務總局公告2014年第2號）和各省轄市地方稅務局依據《河南省地方稅務局關于印發<河南省地方稅務局銷售不動產營業稅管理辦法>的通知》（豫地稅發〔2005〕16號）第七條第四款規定的成本利潤率執行。即納稅人以自己名義立項，在該納稅人不承擔土地出讓價款的土地上開發回遷安置房，并向原居民無償轉讓回遷安置房所有權的行為屬于視同銷售不動產征收增值稅，其計稅銷售額按組成計稅價格=成本×（1+成本利潤率）予以核定。各省轄市的成本利潤率，暫按營改增前各省轄市地方稅務局依據《河南省地方稅務局關于印發<河南省地方稅務局銷售不動產營業稅管理辦法>的通知》第七條第四款規定確定的成本利潤率執行。

河南省的上述規定，筆者沒有找到河南省的后續相關文件，不知是否進行了修。個人感覺這樣的處理并不合適：一是在核定增值稅的銷售額時引用了營業稅的政策（國家稅務總局公告2014年第2號），總有移花接木之感；二是這樣的核定方法，并不符合《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第四十四的規定。

河北省國家稅務局關于全面推開營改增，有關政策問題的解答八 2017-06-06 13：56

十一、關于房地產開發企業向被拆遷業主交付回遷房如何計稅問題

房地產開發企業以自己名義立項，開發回遷房并向被拆遷業主無償轉讓回遷房所有權的行為，按照《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第十四條之規定，視同銷售不動產征收增值稅。區分以下兩種情形：

（一）房地產開發企業在承擔土地出讓價款的土地上開發回遷房并向被拆遷業主無償轉讓回遷房所有權的，其銷售額按下列方法和順序確定：

1、按照本企業最近時期銷售同類房產的平均價格確定。

2、按照其他房地產企業最近時期銷售同類房產的平均價格確定。

（二）房地產開發企業在不承擔土地出讓價款的土地上開發回遷房并向被拆遷業主無償轉讓回遷房所有權的，其銷售額按組成計稅價格確定。組成計稅價格公式為：

組成計稅價格=成本×（1+成本利潤率）

成本利潤率在國家稅務總局未發布之前，暫按照《國家稅務總局關于印發<房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法>的通知》（國稅發〔2009〕31號）中有關房地產開發企業視同銷售成本利潤率的相關規定，開發產品的成本利潤率不得低于15%，具體比例由各市國稅局確定。

公式中成本不包含土地成本。

河北省的規定，明確了償還面積部分按照《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第十四條的規定，屬于視同銷售不動產，應征增值稅。房地產開發企業在承擔土地出讓價款的土地上開發回遷房并向被拆遷業主無償轉讓回遷房所有權的，其銷售額的確定，符合《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第四十四條的規定；房地產開發企業在不承擔土地出讓價款的土地上開發回遷房并向被拆遷業主無償轉讓回遷房所有權的，其銷售額的核定，其實質內容也是引用了國家稅務總局公告2014年第2號關于營業稅營業額核定的規定，并不符合《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第四十四條的規定。

深圳市全面推開“營改增”試點工作指引（之四）——房地產業 （國家稅務總局深圳市稅務局2018-12-05）

納稅人以自己名義立項，在該納稅人不承擔土地出讓價款的土地上開發回遷安置房，并向原居民無償轉讓回遷安置房所有權的行為，如開具發票的，應按照發票上注明的銷售額計算繳納增值稅；如發票上注明的銷售額明顯低于視同銷售銷售額的，或者未開具發票的，按照視同銷售不動產計算繳納增值稅。

1、確認回遷安置房面積，主要依據經城市更新部門備案的拆遷補償協議中房屋補償約定的具體補償標準或面積進行確認。

2、確定視同銷售的銷售額：

①實際回遷面積未超過拆遷補償協議約定的，銷售額按照組成計稅價格確定。組成計稅價格＝建筑工程成本×（1＋10%成本利潤率）

②實際回遷面積超過拆遷補償協議約定面積的部分，按照《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第四十四條的規定確定銷售額并計算繳納增值稅。

深圳市規定納稅人以自己名義立項，在不承擔土地出讓價款的土地上開發回遷安置房，并向原居民無償轉讓回遷安置房所有權的行為，在確定銷售額時，需要根據否開具發票，先對發票開具金額和視同銷售核定的銷售額進行比較，再按孰高的原則確定計稅依據。償還面積部分按增值稅視同銷售處理，在銷售額的核定時，成本采用了建筑工程成本，其實質內容也是引用了國家稅務總局公告2014年第2號關于營業稅營業額核定的規定，并不符合《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第四十四條的規定。

房地產開發企業向被拆遷業主交付還建房如何計稅 2016-12-27 14：25來源：湖北國稅

根據湖北省營改增政策執行口徑第四輯規定：房地產開發企業向被拆遷業主交付還建房，應以每套還建房為單位，分別計算繳納增值稅。

房地產開發企業向被拆遷業主交付還建房，實際面積大于拆遷還建協議約定的面積的，應以實際收取的超出部分面積的平均單價作為還建房屋的計稅價格。

房地產開發企業向被拆遷業主交付還建房，實際面積與拆遷還建協議約定的面積相同的，以同樓層相同或者類似房屋的平均單價作為計稅價格。

房地產開發企業向被拆遷業主交付還建房，實際面積小于拆遷還建協議約定的面積的，以房地產開發企業向被拆遷業主實際退還的不足部分面積的平均單價作為還建房屋的計稅價格。

還建房屋的計稅價格不得低于房屋的成本價格。

湖北省的規定，以每套還建房為單位，來確定還建部分的銷售額，分別計算繳納增值稅。個人感覺符合《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第十四條、四十四條的規定，非常細致，具有可操作性。

為了便于理解，我們先舉個例子。a房地產開發公司通過競標取得某塊地的綜合開發權，拆遷協議約定，按1：1.3的拆還比例（拆1平米，歸還1.3平米），用本地塊上自行開發的房地產，完成對原有居民的住房安置工作。被拆遷人張某原有一處30平米的房子，按1：1.3的拆還比例，將獲得償還面積39平米的權益。

若張某得到還建住房實際面積為100平米，其中61平米張某需要支付房款，房地產公司對該套住房，按每平米15000元向張某收款。那么還建住房的39平米的計稅單價也是15000元。那么a房地產開發公司，應按1500000元來確定張某這套住房的增值稅的銷售額。

若張某得到還建住房實際面積為39平米，那么還建住房的39平米的計稅單價，以同樓層相同或者類似房屋的平均單價作為計稅價格。比如張某此處還建房隔壁王某所購住房的平均單價為15000元，那么a房地產開發公司，應按585000元來確定張某這套住房的增值稅的銷售額。

若張某實際得到還建住房的面積為20平米，房地產開發企業按每平米15000元，向張某實際退還了19平米的價款，那么房地產公司應按每平米15000元來確定還價的20平米的銷售額。也就是說a房地產開發公司，應按300000元來確定張某這套住房的增值稅的銷售額。

（二）《營業稅改征增值稅試點實施辦法》的規定

第十四條第二款規定，單位或者個人向其他單位或者個人無償轉讓不動產，視同銷售服務、無形資產或者不動產，但用于公益事業或者以社會公眾為對象的除外。

第四十四條納稅人發生本辦法第十四條所列行為而無銷售額的，主管稅務機關有權按照下列順序確定銷售額：

（一）按照納稅人最近時期銷售同類服務、無形資產或者不動產的平均價格確定。

（二）按照其他納稅人最近時期銷售同類服務、無形資產或者不動產的平均價格確定。

（三）按照組成計稅價格確定。組成計稅價格的公式為：

組成計稅價格=成本×（1+成本利潤率）

成本利潤率由國家稅務總局確定。

不具有合理商業目的，是指以謀取稅收利益為主要目的，通過人為安排，減少、免除、推遲繳納增值稅稅款，或者增加退還增值稅稅款。

也就是說，按照《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第十四的規定，a房地產開發企業用本項目自行開發的房地產無償給張某的償還面積，屬于增值稅的視同銷售，應當按照《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第四十四條的規定來核定銷售額。

三、土地增值稅銷售額的確定

《國家稅務總局關于土地增值稅清算有關問題的通知》（國稅函〔2010〕220號）第六條關于拆遷安置土地增值稅計算問題，規定，（一）房地產企業用建造的本項目房地產安置回遷戶的，安置用房視同銷售處理，按《國家稅務總局關于房地產開發企業土地增值稅清算管理有關問題的通知》（國稅發〔2006〕187號）第三條第（一）款規定確認收入，同時將此確認為房地產開發項目的拆遷補償費。房地產開發企業支付給回遷戶的補差價款，計入拆遷補償費；回遷戶支付給房地產開發企業的補差價款，應抵減本項目拆遷補償費。

《國家稅務總局關于房地產開發企業土地增值稅清算管理有關問題的通知》（國稅發〔2006〕187號）第三條關于非直接銷售和自用房地產的收入確定規定：

（一）房地產開發企業將開發產品用于職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務、換取其他單位和個人的非貨幣性資產等，發生所有權轉移時應視同銷售房地產，其收入按下列方法和順序確認：

1.按本企業在同一地區、同一年度銷售的同類房地產的平均價格確定；

2.由主管稅務機關參照當地當年、同類房地產的市場價格或評估價值確定。

房地產企業用建造的本項目房地產安置回遷戶的，償還面積部分屬于土地增值稅的視同銷售，按照國稅發〔2006〕187號的規定核定收入。

四、企業所得稅銷售額確定

國家稅務總局關于印發《房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法》的通知（國稅發〔2009〕31號）第七條規定，企業將開發產品用于捐贈、贊助、職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務、換取其他企事業單位和個人的非貨幣性資產等行為，應視同銷售，于開發產品所有權或使用權轉移，或于實際取得利益權利時確認收入（或利潤）的實現。確認收入（或利潤）的方法和順序為：

（一）按本企業近期或本年度最近月份同類開發產品市場銷售價格確定；

（二）由主管稅務機關參照當地同類開發產品市場公允價值確定；

（三）按開發產品的成本利潤率確定。開發產品的成本利潤率不得低于15%，具體比例由主管稅務機關確定。

第八條企業銷售未完工開發產品的計稅毛利率由各省、自治、直轄市國家稅務局、地方稅務局（機構改革后，改為“稅務局”）按下列規定進行確定：

（一）開發項目位于省、自治區、直轄市和計劃單列市人民政府所在地城市城區和郊區的，不得低于15%。

（二）開發項目位于地及地級市城區及郊區的，不得低于10%。

（三）開發項目位于其他地區的，不得低于5%。

（四）屬于經濟適用房、限價房和危改房的，不得低于3%。

房地產企業用建造的本項目房地產安置回遷戶的，償還面積部分屬于企業所得稅的視同銷售，按照國稅發〔2009〕31號的規定核定企業所得稅收入。

房地產企業用建造的本項目房地產安置回遷戶的，償還面積部分的增值稅、土地增值稅、企業所得稅三個稅種的銷售額或收入的核定，通常情況下，采用對應政策規定中的第一種方式即可完成，我們來把三個稅種的第一種方式進行對比：增值稅規定按照納稅人最近時期銷售同類服務、無形資產或者不動產的平均價格確定；土地增值稅規定按本企業在同一地區、同一年度銷售的同類房地產的平均價格確定；企業所得稅規定，按本企業近期或本年度最近月份同類開發產品市場銷售價格確定。三個稅種雖然表述不同，但實質內容是一致的。