對于上述地上無產權車位的土地增值稅清算，各地政策規定主要分以下兩類進行處理：

一是建成轉讓后不能辦理權屬登記手續的車庫(車位、儲藏室等)，不屬于土地增值稅征稅范圍，不計收入，也不扣除相關成本費用;

二是以轉讓使用權或提供長期使用權的形式，有償讓渡無產權車庫(車位)等使用權的，其取得的讓渡收入應規定計算征收土地增值稅。

一、案例解析

案例要點

根據重慶市豪運房地產開發有限公司(申訴人)訴重慶市九龍坡區西彭帝景豪苑業主委員會車位糾紛案【(2017)最高法民申2817號】中判決要點：根據《最高人民法院關于審理建筑物區分所有權糾紛案件具體應用法律若干問題的解釋》第二條第一款關于“建筑區劃內符合下列條件的房屋，以及車位、攤位等特定空間，應當認定為物權法第六章所稱的專有部分：

(一)具有構造上的獨立性，能夠明確區分;

(二)具有利用上的獨立性，可以排他使用;

(三)能夠登記成為特定業主所有權的客體”之規定，案涉車位不能辦理產權登記，因此其不能成為享有專有權的專有部分。

即使豪運公司在建造帝景豪苑小區時支付了建筑區劃內的土地使用權出讓金，成為建設用地使用權人，但是小區建設完成之后，隨小區內房屋的出售，小區建筑區劃內的土地使用權也隨之轉移，小區的共有部分土地使用權歸小區業主共有。由于案涉車位不能辦理產權登記，不能成為專有部分，原判決確認該部分停車位屬于占用業主共有的道路或者其他場地用于停放汽車的車位并無不當。而開發商建設的小區經驗收合格，是開發商的基本義務，且綠化是否超過規劃面積對認定停車位是否占用業主共有場地沒有必然聯系。故豪運公司關于原判決認定案涉車位系占用業主共有的道路或者其他場地的車位，缺乏事實依據的申請再審事由不能成立。開發商按照規劃建設的地面停車位屬于開發商建設的附屬設施。地面停車位屬于業主行使土地使用權的形式之一，地面停車位作為附屬設施歸屬于全體業主，其性質與其他公共附屬設施性質并無不同。

稅務處理

根據上述糾紛案判決要點得出結論：

一、利用地上的共有道路或其他場地建造的地上車位屬于業主方所有，且屬于公共配套設施，而根據《國家稅務總局關于房地產開發企業土地增值稅清算管理有關問題的通知》(國稅發2006187號)的第四條規定，公共配套設施建成后產權屬于全體業主所有的，其成本、費用可以扣除;

二、地面停車位屬于業主行使土地使用權的形式之一,開發商將開發商品房向業主出售后，建設范圍內的土地使用權歸屬全體業主。房地產開發過程中，開發商往往對于地面車位會以出租形式下提供永久使用權方式進行銷售處理，從法理角度判斷仍然屬于銷售土地使用權。同時根據《中人民共和國土地增值稅暫行條例》(國務院令第138號)的第二條規定，轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物(以下簡稱轉讓房地產)并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務人(以下簡稱納稅人)，應當依照本條例繳納土地增值稅。

二、結論

總之，房地產項目土地增值稅清算各地規定的政策對于地上車位的處理多有不同，若房地產開發項目所在地區政策不明確時，但可依據上述最高法院處理案例與當地主管稅務機關進行溝通處理，對于房地產開發商用地上的道路或其他場所建設的地面車位，無論采用以出租形式下提供永久使用權方式銷售或直接銷售，都可協商作為其他類型房地產進行土地增值稅清算，按取得銷售收入作為轉讓收入，并扣除相應的成本、費用。

來源：天揚財稅

2020年3月的解析——

轉讓無產權車位永久使用權收入未計入土地增值稅清算收入的涉稅風險解析

1、開發商轉讓無產權車庫永久使用權的三種合同交易形式。

無產權車位分為人防車位和其他無法辦理產權書據的車位。在實際車庫的運營中，開發商與業主通過以下三種合同形式進行交易：

第一種合同形式：開發商與業主簽訂車位永使用權久轉讓合同，一次性收取車庫長期使用費。

第二種合同形式：開發商與業主簽訂長期租賃合同，該租賃合同有三個核心特征：一是銷售價款一次性支付；二是銷售價格與銷售有產權車位相差無幾；三是使用年限與土地使用權出讓年限（70年）期限一致。且該租賃合同約定：租賃期滿后贈送使用權。

第三種合同形式：開發商與業主簽到20年的車庫租賃合同，租賃合同約定：合同到期后再無償續租（一般租賃期限為50年）。

有些開發商對以上三種讓渡無產權車位永久使用權收取高額租金，往往沒有將車庫使用費收入計入土地增值稅清算收入。

2、地下人防設施的權屬及收益權的確定

根據《中人民共和國人民防空法》第一章第五條：國家對人民防空設施建設按照有關規定給予優惠。國家鼓勵、支持企業事業組織、社會團體和個人，通過多種途徑，投資進行人民防空工程建設；人民防空工程平時由投資者使用管理，收益歸投資者所有。

根據國家人防委、財政部《關于平時使用人防工程收費的暫行規定》第一條，凡使用人防工程的單位和個人，應向當地人防部門提出申請，經審批和履行立約手續后，方可使用。已經使用人防工程而未履行立約手續的，應補辦立約手續。國家人防委、財政部《關于平時使用人防工程收費的暫行規定》第二條規定：人防工程及其設備、設施是國家財產，平時使用應本著有償使用的原則，交納使用費。使用國家撥款或按國家規定地方籌集的人防經費修建的人防工程，由人防部門收費。

《中人民共和國物權法》第五十二條國防資產屬國家所有。

《中人民共和國物權法》第七十四條規定：“建筑區劃內，規劃用于停放汽車的車位、車庫應當滿足業主的需要。規劃用于停放汽車的車位、車庫的歸屬，當事人通過出售、附贈或者出租等方式約定。”

由此可見，地下人防設施權屬應為國家所有。根據“誰投資，誰收益”的原則，房地產企業通過投資將人防設施改造成無產權的車庫，其收益權理應歸房地產企業。

3、轉讓無產權車位永久使用權收入，按照銷售不動產繳納增值稅。

《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件1《營業稅改征增值稅試點實施辦法》所附《銷售服務、無形資產、不動產注釋》第三條第三款規定，轉讓建筑物有限產權或者永久使用權的，轉讓在建的建筑物或者構筑物所有權的，以及在轉讓建筑物或者構筑物時一并轉讓其所占土地的使用權的，按照銷售不動產繳納增值稅。

4、轉讓無產權車位永久使用權收入，按照銷售不動產繳納土地增值稅。

《國家稅務總局關于房地產開發企業土地增值稅清算管理有關問題的通知》（國稅發﹝2006﹞187號）第四條第三款規定，房地產開發企業開發建造的與清算項目配套的居委會和派出所用房、會所、停車場（庫）、物業管理場所、變電站、熱力站、水廠、文體場館、學校等公共設施，按以下原則處理：建成后產權屬于全體業主所有的，其成本、費用可以扣除；建成后有償轉讓的，應計算收入，并準予扣除成本、費用。

基于以上稅法規定可見，不能辦理產權登記的車庫在建成后有償轉讓的，應計算收入并在扣除成本和費用后繳納土地增值稅。雖然其中沒有對轉讓車庫永久使用權作出明確規定，但筆者認為這里的“有償轉讓”應按照實質重于形式的原則認定，除出售所有權的方式外，還包括轉讓永久使用權。因此，轉讓無產權車位永久使用權應視同銷售處理，對有關所得在扣除成本和費用后計征土地增值稅。

有不少省稅務局以公告的形式，將轉讓無產權車位永久使用權的行為納入了土地增值稅征稅范圍。

天津地稅公告2015年第9號規定：符合下列情形之一的地下車庫(位)可參與整體清算：(一)轉讓使用權年限與所售商品房占地使用年限一致的；(二)轉讓永久使用權的；(三)隨銷售商品房附贈使用權的等。

浙江地稅公告2014年第16號規定：對房地產開發企業以轉讓使用權或提供長期使用權的形式，有償讓渡無產權車庫（車位）、儲藏室（以下簡稱無產權房產）等使用權的，其取得的讓渡收入應按以下規定計算征收土地增值稅。

《新疆維吾爾自治區地方稅務局關于轉讓人防設施、地下建筑征收土地增值稅問題的批復》（新地稅函〔2010〕192號）規定地下人防設施、地下建筑等，屬于地上建筑物的范疇，因此，對其銷售轉讓的用權，還是有償轉讓屬于全體業主的無產權車位永久使用權，其本質都是變相銷售行為，都應納入土地增值稅征稅范圍，應按規定征收土地增值稅。

《湖北省地方稅務局關于房地產開發企業土地增值稅清算工作若干政策問題的通知》（鄂地稅發2008211號）第七條，關于地下人防設施清算處理問題規定：對于房地產公司在開發產品中按政府規定建造的地下人防設施，其成本、費用可以扣除。對加以利用的地下人防設施，在扣除成本、費用的同時，對其取得的收入也應納入核算增值額。

《青島市地方稅務局關于印發〈房地產開發項目土地增值稅清算有關業務問題問答〉的通知》（青地稅函200947號）第十二條規定，利用地下基礎設施形成的停車場所，房地產開發企業與購房人簽訂合同，將停車場所法律法規規定期限內的使用權轉移給購房人的，向購房人取得的收入視同房地產轉讓收入，并入非普通住房轉讓收入；

《廣西壯族自治區地方稅務局關于遏制房價過快上漲優化房地產結構助推房地產市場平穩健康發展稅收政策的公告》（廣西壯族自治區地方稅務局公告2013年第2號）第六條規定，房地產開發企業、物業公司與買受人簽訂車庫（位）長期或無期限使用權轉讓合同，且合同價款相當于同一小區或同一地段的車庫（位）銷售價格的，應視同銷售，按銷售不動產征稅。

5、結論

通過以上涉稅分析，無論是有償轉讓人防車位的永久使用權，還是有償轉讓屬于全體業主的無產權車位永久使用權，其本質都是變相銷售行為，都應納入土地增值稅征稅范圍。