目前，我國的稅收居民身份判定依據主要有兩種，一種是一般情況下根據企業所得稅法和與相關國家的稅收協定規則進行判斷，另一種是根據《國家稅務總局關于〈內地和香港特別行政區關于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的安排〉第五議定書生效的公告》(國家稅務總局公告2019年第51號，以下簡稱“第五議定書”)的規則進行判斷。

一般情形下最終稅收居民身份的判定

在稅收居民身份判斷標準上，我國采用注冊地標準和實際管理機構所在地標準。根據企業所得稅法的規定，如果納稅人的注冊地或實際管理機構所在地位于中國境內，則可被認定為中國稅收居民，享受居民國稅收優惠政策和相關的稅收協定待遇。對于具有雙重稅收居民身份的企業，需要根據我國與相關國家間的稅收協定來判斷其最終稅收居民身份。

舉例來說，2018年某私募基金企業h公司在新加坡注冊成立，并在中國上海設立實際管理機構，h公司具有中國和新加坡雙重稅收居民身份。根據中國與新加坡的稅收協定，按照實際管理機構所在地標準判定，h公司的最終稅收居民身份應為中國稅收居民，其來源于中國境內、境外的收入需要在中國繳納企業所得稅，同時可以享受中國的稅收優惠政策。

對于跨國企業來說，明確自身最終稅收居民身份，能夠幫助其清晰判定納稅義務、確定其可以享受的稅收優惠政策和稅收協定待遇。實務中，因企業稅收居民身份不確定而產生稅務爭議的情況時有發生。建議企業在發生跨境業務時，及時了解東道國稅收政策及相關稅收協定，準確判定最終稅收居民身份，合規履行納稅義務。如果企業在判定稅收居民身份過程中存在問題，要及時同主管稅務機關溝通，減少稅務爭議，降低稅務風險。

仍以h公司為例，假設h公司于2020年初收到其100%持股的中國居民企業m公司分派的2019年股息。根據企業所得稅法規定，符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益免征企業所得稅，h公司取得的股息收入無須繳納企業所得稅。但是，如果h公司的實際管理機構和注冊地均在新加坡，則h公司應屬于新加坡稅收居民，m公司向h公司支付的股息不能享受我國企業所得稅的優惠政策，需要按照相關規定繳納預提所得稅。

第五議定書下最終稅收居民身份的判定

近年來，隨著經濟全球化程度的進一步加深，跨國企業存在雙重稅收居民身份的情況愈發多見，為更加明確各國稅權的劃分，經濟合作與發展組織(oecd)不斷調整稅收居民身份判定規則。在此背景下，第五議定書參照了2017年版oecd稅收協定范本和beps多邊公約，修改了雙重居民實體的加比規則。

根據第五議定書，在確定企業稅收居民身份時，雙方主管當局應在考慮其實際管理機構所在地、其注冊地或成立地以及其他相關因素的基礎上，盡力通過協商確定其在適用內地與相關稅收安排時，應認為是哪一方的居民。也就是說，如果企業同時具有中國內地和中國香港的雙重稅收居民身份，不再僅根據其注冊地、實際管理機構等因素判斷其最終稅收居民身份，而是需要綜合考慮、分析其他相關因素，經中國內地和中國香港的稅務機關協商后確定。

需要提醒的是，企業只有在中國內地和中國香港稅務機關對其稅收居民身份達成一致意見，或是就其享受稅收安排待遇和方式達成一致意見的情況下，才能享受稅收安排提供的稅收優惠或減免政策。否則，企業無法享受稅收安排待遇。

比如，具有中國內地和中國香港雙重稅收居民身份的a公司，于2020年5月收到持有其100%股權的中國居民企業b公司分派的2019年度股息，如果經中國內地和中國香港稅務機關協商，確定a公司為中國內地稅收居民，則a公司取得的股息無須繳納企業所得稅;如果確定其為中國香港稅收居民且符合“受益所有人”條件，則a公司可按照稅收安排規定，以5%的稅率在中國內地繳納預提所得稅;如果雙方稅務機關尚未就a公司稅收居民身份達成一致意見，該股息需要按10%稅率在中國內地繳納預提所得稅。在明確其稅收居民身份且符合“受益所有人”條件后，企業可申請退還多繳稅款。

作者單位：國家稅務總局菏澤市牡丹區稅務局

2016年4月份的解讀——

香港稅收居民身份如何認定

中國內地和香港之間對各種收益如何避免雙重征稅問題一直引人關注。而在國際稅收實踐中，納稅人居民身份是一國行使居民稅收管轄權的前提。

法規框架

《內地和香港特別行政區關于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的安排》（以下簡稱《安排》），是內地和香港地區對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的重要依據。

日前，國家稅務總局發布《關于〈內地和香港特別行政區關于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的安排〉第四議定書生效執行的公告》（國家稅務總局公告2016年第12號）。自此，《安排》與四個議定書構成了內地和香港之間對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的完整稅收協議文本，是協調劃分兩地稅收管轄權并對兩地納稅人共同適用的法律規范。

香港稅務局2006年第44號指引對《安排》的若干條文作出了釋義。隨后，國家稅務總局發布《關于〈內地和香港特別行政區關于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的安排〉有關條文解釋和執行問題的通知》（國稅函〔2007〕403號），明確了執行兩地稅收安排的國內法解釋，并就指引中提出的部分問題作出回應。隨同《安排》同時生效了一份議定書。2008年、2010年、2015年又陸續簽署并生效了第二、三、四議定書。

國稅函〔2007〕403號文件規定，納稅人可以選擇稅收法規與《安排》孰優的處理原則。

《安排》有27個條款，涵蓋了納稅人范圍、居民的定義、稅種范圍、常設機構、不動產所得、營業利潤、海運、空運和陸運、聯屬企業、股息、利息、特許權使用費、財產收益、受雇所得、消除雙重征稅方法、無差別待遇、協商程序、信息交換等內容。本文主要對安排中涉及的居民身份的判定問題進行討論。

《安排》明確，對居民的定義分別按各自法律作出規定，由雙方自行判定。在內地，居民的判斷標準是指按照內地法律，由于住所、居所、成立地、實際管理機構所在地，或者其他類似的標準，在內地負有納稅義務的人，不包括僅由于來源于內地的所得，在內地負有納稅義務的人。

身份判定

對稅收居民身份的判定，涉及是否能夠享受內地和香港稅收協定待遇的問題。

在香港特別行政區，對個人居民的界定包括：通常居于香港特別行政區的個人及臨時在香港工作、居住的個人，在某課稅年度內在香港特別行政區逗留超過180天或在連續兩個課稅年度（其中一個是有關的課稅年度）內在香港特別行政區逗留超過300 天的個人。

香港法人居民的界定，類似于內地企業所得稅法界定居民企業的原則。具體包括：在香港特別行政區成立為法團的公司，或在香港特別行政區以外地區成立為法團而通常是在香港特別行政區進行管理或控制的公司；根據香港特別行政區的法律組成的其他人，或在香港特別行政區以外組成而通常是在香港特別行政區進行管理或控制的其他人。

根據香港的法律組成的其他人，或在香港以外組成而通常是在香港進行管理或控制的其他人，會被視作“香港居民”。在香港，判定信托、合伙和其他團體是否在香港進行管理或控制的原則，與判定公司居民的原則相同。

國稅函〔2007〕403號文件將“在香港特別行政區進行管理或控制”進一步明確為“實際管理或控制中心在香港”，即公司整體日常業務營運的管理或施行管理層決策，或由董事會制定管理決策等在香港進行。如某外國銀行設在香港的分行，假如該銀行并不承擔該外國銀行整體營運的管理和決策，不應屬于享受“安排”待遇的香港居民。

香港稅務局在44號指引中，將“實際管理機構”界定為：就公司業務經營作出決策性、指導性決定的地方，一般情況下，是公司最高管理層管理人員厘定公司方向、工作計劃的地方。在任何時候，應只有一處進行實際管理的地方。其與國稅函〔2007〕403號文件的細微差異是：無論公司是在香港特別行政區還是在香港特別行政區以外地區成立為法團，若香港公司負責的有關業務涉及企業日常業務營運的整體管理，國家稅務總局會認為該香港公司是“實際管理或控制中心”，該香港公司或者在香港特別行政區以外地區成立的法團，會被認為是香港的居民企業。但是44號指引中卻沒有“整體”一詞。這似乎意味著國家稅務總局的標準要稍高一些。根據44號指引，國家稅務總局引用的例子中，如果一家外國銀行設在香港的分行是在香港進行管理的，雙方是否會出現認定結果上的差異？

居民身份是享受協定待遇的前提。目前，關于認定香港稅收居民身份的主要依據就是國稅函〔2007〕403號文件。在實際工作中，我們遇到申請享受內地和香港稅收安排的公司多為按香港《公司條例》規定成立的具有法團地位的公司，這些公司能夠提供能說明其香港法人居民身份商業登記核證本或商業登記冊摘錄的核證本。香港稅務局《內地和香港特別行政區關于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的安排居民身份證明書申請表》附注第3條注明：“按照香港《公司條例》第32章成立的具有法團地位的公司，只需要向內地有關當局提交香港的公司注冊登記證書副本，或商業登記冊摘錄的核證本，便可證明其香港居民身份，無需向本局申請居民身份證明書?！睂τ谠谙愀垡酝獬闪⒌姆▓F公司居民身份的認定，分兩種情況，一種是由香港法團公司在內地成立的法人公司，另一種是由香港法團公司在香港和內地以外的第三國（或地區）成立法人的公司。如果該內地公司或該第三國（或地區）公司的實際管理機構是香港公司，根據國稅函〔2007〕403號文件的有關規定，該內地公司或該第三國（或地區）公司也具有香港法人居民身份。但是，即使它們能夠取得香港稅務機關出具的居民身份證明，也不能享受內地與香港的稅收安排有關受益所有人的待遇。

若一家香港公司被同時視為香港和內地的居民公司，將被視為 “實際管理機構所在地”一方的居民。同時為雙方居民的個人，其身份應按加比原則確定：

（1）應認為是其有永久性住所所在一方的居民；如果在雙方同時有永久性住所，應認為是與其個人和經濟關系更密切（重要利益中心）所在一方的居民；

（2）如果其重要利益中心所在一方無法確定，或者在任何一方都沒有永久性住所，應認為是其有習慣性居處所在一方的居民；

（3）如果其在雙方都有，或者都沒有習慣性居處，雙方主管當局應通過協商解決。

同時為雙方居民的企業，應認為是其實際管理機構所在地一方的居民。