一、職工教育經費支出的稅前扣除規定

涉及職工教育費支出稅前扣除的規定在2018年以前是較多的，可以分為3種情況：按工資薪金總額的2.5%和8%扣除、按實際發生額扣除。

但是，《財政部 稅務總局關于企業職工教育經費稅前扣除政策的通知》(財稅201851號)出臺以后就相對簡單了，從2018年度起扣除標準只有兩種情況：按工資薪金總額的8%扣除和按實際發生額扣除(也即是100%)。

1.扣除比例8%——適用于大部分企業

《財政部 稅務總局關于企業職工教育經費稅前扣除政策的通知》(財稅201851號)規定：

從2018年度起，企業發生的職工教育經費支出，不超過工資薪金總額8%的部分，準予在計算企業所得稅應納稅所得額時扣除;超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。

2.按實際發生額100%扣除——適用于部分特定行業企業

(1)《關于進一步鼓勵軟件產業和集成電路產業發展企業所得稅政策的通知》(財稅201227號)：集成電路設計企業和符合條件軟件企業的職工培訓費用，按實際發生額在計算應納稅所得額時扣除。

(2)《關于扶持動漫產業發展有關稅收政策問題的通知》(財稅(2009)65號)：經認定的動漫企業自主開發、生產動漫產品，可申請享受國家現行鼓勵軟件產業發展的所得稅優惠政策。

備注：此處優惠政策是指財稅201227號，即職工培訓費用可按實際發生額在計算應納稅所得額時扣除。

(3)《國家稅務總局關于企業所得稅應納稅所得額若干問題的公告》(國家稅務總局公告2014年第29號)：核電廠操作員培訓費，不同于一般的職工教育培訓支出，可作為核電企業發電成本在稅前扣除。

(4)《國家稅務總局關于企業所得稅若干問題的公告》(國家稅務總局公告2011年第34號)：航空企業實際發生的飛行員養成費、飛行訓練費、乘務訓練費、空中保衛員訓練費等空勤訓練費用，根據《實施條例》第二十七條規定，可以作為航空企業運輸成本在稅前扣除。

此處的這些費用雖然是可以“運輸成本”，但實質就是屬于典型的“職工教育經費”!

針對職工教育經費稅前扣除稅務規定較多的情況，企業首先應明確自己企業的屬性，對照稅務規定，在滿足稅法規定的條件下選擇適用最優規定。

二、職工教育經費列支范圍

職工教育經費列支范圍在財政部、國家稅務總局等11部委聯合下發的《關于印發<關于企業職工教育經費提取與使用管理的意見>的通知》(財建2006317號)有明確規定。

1.企業職工教育培訓經費列支范圍包括：

(1)上崗和轉崗培訓;

(2)各類崗位適應性培訓;

(3)崗位培訓、職業技術等級培訓、高技能人才培訓;

(4)專業技術人員繼續教育;

(5)特種作業人員培訓;

(6)企業組織的職工外送培訓的經費支出;

(7)職工參加的職業技能鑒定、職業資格認證等經費支出;

(8)購置教學設備與設施;

(9)職工崗位自學成才獎勵費用;

(10)職工教育培訓管理費用;

(11)有關職工教育的其他開支。

2.企業職工教育培訓經費列支范圍不包括：

(1)企業職工參加社會上的學歷教育以及個人為取得學位而參加的在職教育，所需費用應由個人承擔，不能擠占企業的職工教育培訓經費。

(2)對于企業高層管理人員的境外培訓和考察，其一次性單項支出較高的費用應從其他管理費用中支出，避免擠占日常的職工教育培訓經費開支。

三、職工教育經費的會計處理

根據《會計準則第9號——職工薪酬》(2014)第七條規定，企業按規定提取的職工教育經費應當在職工為其提供服務的會計期間，根據規定的計提基礎和計提比例計算確定相應的職工薪酬金額，并確認相應負債，計入當期損益或相關資產成本。

1.計提

借：管理費用/生產成本/制造費用/在建工程等

貸：應付職工薪酬——職工教育經費

2.實際發生

借：應付職工薪酬——職工教育經費

貸：銀行存款等

四、職工教育經費的稅會差異與納稅調整

1.會計上計提的職工教育經費，未實際使用支出的部分，不得稅前扣除，在進行企業所得稅申報時應做應納稅所得額調增。

2.職工教育經費實際支出比例超限部分，在當年不得稅前扣除，在進行企業所得稅申報時應做應納稅所得額調增。在以后年度，當年的職工教育經費實際支出和以前年度結轉的未扣除職工教育經費(已經實際支出)可在比例內扣除。在以后年度如果扣除有以前年度結轉的職工教育經費，則應做應納稅所得額調減。

3.職工教育經費支出產生的稅會差異屬于暫時性差異。

(1)計提未使用或未使用完的，計提年度納稅調增，后期實際使用可以稅前扣除。因此，如果職業判斷后期可以稅前扣除，計提年度應確認“遞延所得稅資產”。但，如果預判未來期間不能稅前扣除，則不能作為暫時性差異確認“遞延所得稅資產”，而應作為永久性差異計入當期的“所得稅費用”。

(2)同樣道理，當期實際超支部分，在以后年度理論上也是可以稅前扣除的，實際超支年度納稅調增多交稅額也應確認為“遞延所得稅資產”;如果預判以后年度并不能稅前扣除，應作為永久性差異計入當期的“所得稅費用”。

職工教育經費的稅務處理方法<安徽稅務籌劃網>（2008-11-01）

一家國有企業，在開展“創建學習型組織，爭做知識型職工”的活動，需要投入一些經費，其中大多數與職工教育相關，想了解一些職工教育經費方面的政策。1、企業的職工教育經費在稅收方面有什么規定?2、企業職工參加社會上的學歷教育以及個人為取得學位而參加的在職教育，所需費用可否在職工教育經費中列支?3、企業高層管理人員計劃境外培訓和考察，其所發生的費用是否應在職工教育經費中列支?4、企業購置教學設備與設施應如何處理?

根據財政部、全國總工會、發展改革委、教育部、科技部、國防科工委、人事部、勞動保障部、國資委、國家稅務總局、全國工商聯等部門聯合發布的《關于職工教育經費提取與使用管理的意見》(以下簡稱《意見》)(財建2006317號)的有關規定，答復如下：

1、計提比例和基數。《意見》要求：切實執行《國務院關于大力推進職業教育改革與發展的決定》(國發200216號)中關于“一般企業按照職工工資總額的1.5%足額提取教育培訓經費，從業人員技術要求高、培訓任務重、經濟效益較好的企業，可按2.5%提取，列入成本開支”的規定，足額提取職工教育經費。按照國家統計局《關于工資總額組成的規定》(國家統計局1990年第1號令)，工資總額由計時工資、計件工資、獎金、津貼和補貼、加班加點工資、特殊情況下支付的工資等六個部分組成。企業應按規定提取職工教育經費，并按照計稅工資總額和稅法規定提取比例的標準在企業所得稅稅前扣除。當年結余可結轉到下一年度繼續使用。企業的職工教育經費提取、列支與使用必須嚴格遵守國家有關財務會計和稅收制度的規定。

2、列支范圍。《意見》對企業職工教育經費列支范圍作出了詳細規定，明確了對購置教學設備與設施，職工崗位自學成才獎勵費用可在職工教育經費中列支;企業職工參加社會上的學歷教育以及個人為取得學位而參加的在職教育，所需費用應由個人承擔，不能擠占企業的職工教育培訓經費;企業高層管理人員計劃境外培訓和考察，其一次性單項支出較高的費用應從其他管理費用中支出，避免擠占企業的職工教育培訓經費開支。企業購置教學設備與設施在職工教育培訓經費開支等具體規定。

稅收方面規定。根據《財政部 國家稅務總局關于企業技術創新有關企業所得稅優惠政策的通知》(財稅200688號)的規定，從2006年1月1日起，對企業當年提取并實際使用的職工教育經費，在不超過計稅工資總額2.5%以內的部分，可在企業所得稅前扣除。據此，企業職工教育經費的稅前扣除計提基數為計稅工資總額，計提比例為2.5%，同時要求只有在規定比例范圍之內并且實際使用了的才可在稅前扣除;企業當年雖然按規定提取，如未實際使用完的部分不能在稅前扣除。

結合上面的政策規定，舉例分析如下：

甲國有企業實行工效掛鉤的工資稅前扣除政策，2006年經批準可計提的工資基數為1000萬元，企業在成本費用中提足了1000萬元工資，但工資實發數為900萬元，建立工資儲備基金100萬元。企業在成本費用中列支了職工教育經費25萬元;職工教育經費會計科目反映使用了20萬元，其中包含企業職工個人報銷為取得學位而參加的在職教育費用2萬元，企業高層管理人員境外培訓和考察所發生的費用6萬元。另外，企業在管理費用中列支了購置100萬元的教學設備與設施所計提的折舊費用10萬元。

分析：因甲企業屬于從業人員技術要求高、培訓任務重、經濟效益較好的企業，可按2.5%的比例提取職工教育經費，可在成本費用中計提1000×2.5%=25萬元。但工資實發數為900萬元，則計稅工資總額為900萬元為可稅前列支的計提基數，按2.5%提取職工教育經費為900×2.5%=22.5萬元。

對職工教育經費會計科目反映使用了20萬元進行分析：企業職工報銷的個人為取得學位而參加的在職教育費用2萬元應由職工個人負擔，不應在職工教育經費中列支。企業高層管理人員境外培訓和考察所發生的費用6萬元則可在其他管理費用中列支。兩項應調減職工教育經費使用額2+6=8萬元。

企業在成本費用中列支的購置100萬元的教學設備與設施所計提的折舊費用10萬元應調整到職工教育經費中列支。

經調整后實際使用的職工教育經費為：20-8+10=22萬元。

因實際使用22萬元小于按計稅工資比例計提的22.5萬元，故企業可在稅前列支的職工教育經費為22萬元，企業應調增應納稅所得額25-22=3萬元。

如果實際使用了30萬元，則企業可稅前列支的職工教育經費為22.5萬元，企業應調增應納稅所得額25-22.5=2.5萬元。

如果企業動用了工資儲備基金年初結余200萬元,即企業實發工資1000+200=1200萬元,因企業實際在成本費用中列支的職工教育經費仍為1000萬元,故企業計提數為25萬元,但企業實際使用30萬元,可稅前扣除的為1200×2.5%=30萬元,企業應調減應納稅所得額30-25=5萬元。