一、預(yù)繳義務(wù)的規(guī)定

根據(jù)2016年18號公告和財稅201636號文附件2的規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)不論是一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，只要采取預(yù)收款方式銷售自行開發(fā)房地產(chǎn)項目，均應(yīng)當(dāng)在收到預(yù)收款時按照3%的預(yù)征率計算預(yù)繳增值稅，且在收到預(yù)收款的次月申報繳納。

二、預(yù)收款的判斷

總體來說，房地產(chǎn)開發(fā)公司實際交樓前，且未開具發(fā)票的收取款項，屬于預(yù)收款，應(yīng)按規(guī)定預(yù)繳稅款。

但在具體實務(wù)實中，對預(yù)收款的確認(rèn)，是存在一些爭議的。集中表現(xiàn)在：誠意金、認(rèn)籌金是否屬于預(yù)收款?總局未對此問題做出明確的規(guī)定，我們來看幾個營改增之后的地方性政策規(guī)定和口徑。

河北省國家稅務(wù)局關(guān)于全面推開營改增有關(guān)政策問題的解答(之二)：預(yù)收款包括分期取得的預(yù)收款(首付+按揭+尾款)、全款取得的預(yù)收款。定金屬于預(yù)收款;誠意金、認(rèn)籌金和訂金不屬于預(yù)收款。

河北省國家稅務(wù)局關(guān)于全面推開營改增有關(guān)政策問題的解答(之八)：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以訂金、意向金、誠意金、認(rèn)籌金等各種名目向購房人收取的款項不同時符合下列條件的均屬于預(yù)收款性質(zhì)，應(yīng)按規(guī)定預(yù)繳增值稅：

(一)收取的款項金額不超過5萬元(含5萬元);

(二)收取的款項從收取之日起三個月內(nèi)退還給購房人。

山東國稅全面推開營改增試點政策指引(六)：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得的預(yù)收款包括定金、分期取得的預(yù)收款(含首付款、按揭款和尾款)和全款。誠意金、認(rèn)籌金和訂金不屬于預(yù)收款。

福建國家稅務(wù)局12366營改增熱點問答(7.4)：銷售行為成立時，誠意金、定金的實質(zhì)是房屋價款的一部分，需要計算繳納增值稅。銷售行為不成立時，如果誠意金、定金退還，不屬于納稅人的收入，不需要計算繳納增值稅;如果誠意金、定金不退還，屬于納稅人的營業(yè)外收入，不需要計算繳納增值稅。

三、預(yù)繳增值稅的計算

房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)繳增值稅的計算方法及公式如下：應(yīng)預(yù)繳稅款=預(yù)收款÷(1+適用稅率或征收率)×3%。

上述公式中，應(yīng)關(guān)注的要點有：

1、在換算預(yù)繳增值稅的計稅依據(jù)時，一般計稅方法，按照適用稅率倒算;2019年4月1日起為9%。簡易計稅方法，按照征收率倒算。

2、預(yù)繳稅款時不得抵減支付的土地價款。

3、多項目且設(shè)立時間較長的房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)關(guān)注預(yù)收款項目的屬性，即該項目系歸屬新項目還是已經(jīng)按老項目完成了簡易計稅備案。

四、預(yù)收款的開票

營改增后，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)收到預(yù)收款時可以開具不征稅發(fā)票，在開票系統(tǒng)選擇編碼為602“銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目預(yù)收款”，發(fā)票稅率欄應(yīng)填寫“不征稅”，不得開具增值稅專用發(fā)票。該不征稅發(fā)票僅作為房地產(chǎn)企業(yè)的預(yù)收款憑證，不用于購房著辦理契稅申報和產(chǎn)權(quán)登記手續(xù)。

五、預(yù)繳增值稅的納稅地點

企業(yè)常的增值稅納稅申報地點是機構(gòu)所在地主管稅務(wù)機關(guān)。如果項目所在地與機構(gòu)所在地不一致，預(yù)繳稅款向項目所在地主管稅務(wù)機關(guān)預(yù)繳。

六、預(yù)繳增值稅的申報

房地產(chǎn)行業(yè)預(yù)繳增值稅部分，應(yīng)準(zhǔn)確及時填報《增值稅納稅申報表附列資料(四)(稅額抵減情況表)》。

該部分預(yù)繳稅額允許抵減當(dāng)期的增值稅申報表主表中計算的當(dāng)期應(yīng)納稅額，同時，當(dāng)期`應(yīng)抵減稅額`大于`應(yīng)納稅額`時,可結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。另外，從報表設(shè)計的邏輯看，房地產(chǎn)企業(yè)增值稅申報抵減預(yù)繳稅款時，不需要區(qū)分項目計算，也就是說a項目應(yīng)交的增值稅可以抵減b項目預(yù)繳稅款。

七、預(yù)收款能否提前確認(rèn)納稅義務(wù)

有的房地產(chǎn)項目，經(jīng)過測算，發(fā)現(xiàn)其整個項目最終應(yīng)繳納的增值稅會低于其預(yù)繳的增值稅。由于增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間中明確規(guī)定，提前開具增值稅發(fā)票的，納稅義務(wù)發(fā)生時間為開具增值稅發(fā)票當(dāng)天。

于是有的房地產(chǎn)公司會選擇提前開具增值稅發(fā)票，從而將預(yù)收款的預(yù)繳增值稅業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)化為增值稅的納稅義務(wù)。

這樣操作也可以。只不過會比較麻煩，后續(xù)有可能面臨退房、房屋面積補差等問題，或者無法交房等不確定性因素，還要對其進行調(diào)整，開具紅字發(fā)票，可能會人為增加很多工作量。

來源：晶晶亮的稅月 2020.11

2017年11月的解讀——

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)預(yù)售收入的增值稅稅務(wù)處理

編者按：一般地，納稅人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)，以發(fā)生應(yīng)稅行為并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當(dāng)天為納稅義務(wù)時間；先開具發(fā)票的，以開具發(fā)票的當(dāng)天為納稅義務(wù)時間。在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的實務(wù)中，常常發(fā)生房產(chǎn)的預(yù)售收入，也應(yīng)按規(guī)定預(yù)繳增值稅，預(yù)繳增值稅能否抵扣其進項稅留抵額，現(xiàn)與大家試探討如下。由于水平有限，若有不當(dāng)之處，還請海涵，并敬請指。

我們知道：納稅人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)，以發(fā)生應(yīng)稅行為并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當(dāng)天為納稅義務(wù)時間；先開具發(fā)票的，以開具發(fā)票的當(dāng)天為納稅義務(wù)時間。

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)采取預(yù)收款方式銷售所開發(fā)的房地產(chǎn)項目，在收到預(yù)收款時按照3%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅。

房地開發(fā)企業(yè)以預(yù)收款方式銷售開發(fā)的房地產(chǎn)時，預(yù)繳的增值稅能否抵扣其留抵額呢？

不能。預(yù)繳增值稅時，其應(yīng)稅行為的增值稅納稅義務(wù)時間并未發(fā)生，根據(jù)財稅201636號等文件的規(guī)定，預(yù)繳的增值稅必須待實際發(fā)生納稅義務(wù)時，才能抵減留抵進項稅額。

案例：北京吉祥房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)為一般納稅人，于2017年10月預(yù)售2017年7月開工尚未開發(fā)完畢的房地產(chǎn)項目收入1110萬元，銷售完工房地產(chǎn)項目收入2220萬。本月有留抵進項稅額200萬元。銷售時采用一般計稅方法，稅率11%，預(yù)征率3%。

一、預(yù)售收入

會計處理：

借：銀行存款 11,100,000.00

貸：預(yù)收賬款 11,100,000.00

借： 應(yīng)交稅費—預(yù)交增值稅 300,000.00

稅金及附加 36,000.00

貸：銀行存款 336,000.00

稅務(wù)處理：

預(yù)售收入應(yīng)按規(guī)定預(yù)繳增值稅=1110/（1+11%）*3%=30（萬元）。由于預(yù)售尚未開發(fā)完畢的房地產(chǎn)項目未產(chǎn)生納稅義務(wù)，當(dāng)月不能結(jié)轉(zhuǎn)銷項稅額。只有等該房地產(chǎn)項目納稅義務(wù)發(fā)生，才能抵扣本月的留抵進項稅額。

二、銷售收入

會計處理：

借：銀行存款 22,000,000.00

貸：主營業(yè)務(wù)收入 20,000,000.00

應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 2,200,000.00

稅務(wù)處理：

銷售完工房地產(chǎn)項目應(yīng)申報增值稅銷項稅額=2220/（1+11%）*11%=220（萬元）。抵扣進項稅額200萬元，應(yīng)納增值稅額=220-200=20（萬元）。

三、繳納增值稅

會計處理：

借：應(yīng)交稅費—未交增值稅 200,000.00

稅金及附加 24,000.00

貸：銀行存款 224,000.00

稅務(wù)處理：

2017年11月申報期內(nèi)繳納增值稅50萬元。附加稅費=50*12%=6.00（萬元），其中，預(yù)售收入應(yīng)繳附加稅費3.60萬元，完工產(chǎn)品銷售收入應(yīng)繳附加稅費2.40萬元。

四、預(yù)繳增值稅結(jié)轉(zhuǎn)

預(yù)售房開發(fā)完畢，結(jié)轉(zhuǎn)為完工產(chǎn)品。

會計處理：

借：預(yù)收賬款 11,100,000.00

貸：主營業(yè)務(wù)收入 10,000,000.00

應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 1,100,000.00

借：應(yīng)交稅費—未交增值稅 300,000.00

貸：應(yīng)交稅費—預(yù)交增值稅 300,000.00

稅務(wù)處理：

未來預(yù)售的房產(chǎn)項目完工、移交，產(chǎn)生增值稅納稅義務(wù)，結(jié)轉(zhuǎn)預(yù)繳增值稅30萬元。根據(jù)《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目增值稅征收管理暫行辦法》（國家稅務(wù)總局公告2016年第18號）， 一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目適用一般計稅方法計稅的，應(yīng)按照《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅〔2016〕36號文件印發(fā)，以下簡稱《試點實施辦法》）第四十五條規(guī)定的納稅義務(wù)發(fā)生時間，以當(dāng)期銷售額和11%的適用稅率計算當(dāng)期應(yīng)納稅額，抵減已預(yù)繳稅款后，向主管國稅機關(guān)申報納稅。確定銷項稅額110（=1110/1.11*11%）萬元。

納稅申報時，申報銷項稅額80（=110-30）萬元，可抵扣當(dāng)期留抵進項稅額。

參考文件：

《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅201636號）。

《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目增值稅征收管理暫行辦法》（國家稅務(wù)總局公告2016年第18號）。