1、計提基數：工會經費的計算基數為企業實際發生的、并且允許稅前扣除的工資薪金總額，而不是工資薪金的提取數總額。《企業所得稅法實施條例》第三十四條規定：“企業發生的合理的工資薪金支出，準予扣除。前款所稱工資薪金，是指企業每一納稅年度支付給在本企業任職或者受雇的員工的所有現金或者非現金形式的勞動報酬，包括基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關的其他支出。”

《國家稅務總局關于企業工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》(國稅函20093號)進一步明確：“合理工資、薪金”是指企業按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關管理機構制訂的工資薪金制度規定實際發放給員工的工資薪金總和。不包括企業的職工福利費、職工教育經費、工會經費以及養老保險費、醫療保險費、失業保險費、工傷保險費、生育保險費等社會保險費和住房公積金。屬于國有性質的企業，其工資薪金不得超過政府有關部門給予的限定數額;超過部分，不得計入企業工資薪金總額，也不得在計算企業應納稅所得額時扣除。

那么，什么是合理的支出呢?主要依據兩個方面進行判斷：一是存在“任職或雇傭關系”的雇員實際提供了服務，因任職或雇傭關系支付的勞動報酬應與所付出的勞動相關，這是判斷工資薪金支出合理性的主要依據。二是報酬總額在數量上是合理的。任職或雇傭有關的全部支出，包括現金或非現金形式的報酬。此外，《財政部關于企業加強職工福利費財務管理的通知》(財企2009242號)第二條規定，企業為職工提供的交通、住房、通訊待遇，已經實行貨幣化改革的，按月按標準發放或支付的住房補貼、交通補貼或者車改補貼、通訊補貼，應當納入職工工資總額，不再納入職工福利費管理;尚未實行貨幣化改革的，企業發生的相關支出作為職工福利費管理，但根據國家有關企業住房制度改革政策的統一規定，不得再為職工購建住房。企業給職工發放的節日補助、未統一供餐而按月發放的午餐費補貼，應當納入工資總額管理。

2、扣除原則：《企業所得稅法實施條例》第四十一條規定，企業撥繳的職工工會經費，不超過工資、薪金總額2%的部分，準予扣除。同時，工會經費稅前扣除必須遵循收付實現制原則，即：準予稅前扣除的工會經費必須是企業已經實際發生的部分，對于賬面已經計提但未實際發生的工會經費，不得在納稅年度內稅前扣除。

全國總工會、國家稅務總局《關于進一步加強工會經費稅前扣除管理的通知》(總工發20059號)規定，凡依法建立工會組織的企業、事業單位以及其他組織，每月按照全部職工工資總額的2%向工會撥繳工會經費，并憑工會組織開具的《工會經費撥繳款專用收據》在稅前扣除。凡不能出具《工會經費撥繳款專用收據》的，其提取的職工工會經費不得在企業所得稅前扣除。對企業、事業單位以及其他組織沒有取得《工會經費撥繳款專用收據》而在稅前扣除的，稅務部門按照現行稅收有關規定在計算企業所得稅時予以調整，并按照稅收征管法的有關規定予以處理。

另外，根據《全總辦公廳關于基層工會組織籌建期間撥繳工會經費(籌備金)事項的通知》(總工辦發200429號)規定，根據《工會法》第十一條和第四十二條的規定，上級工會派員幫助和指導尚未組建工會組織的企業、事業單位、機關和其他組織的職工籌建工會組織，自籌建工作開始的下個月起，由有關單位按每月全部職工工資總額的2%向上級工會全額撥繳工會經費(籌備金)。上級工會收到工會經費(籌備金)后向有關單位開具《工會經費撥繳款專用收據》，有關單位憑專用收據在稅前列支。

國家稅務總局公告2010年第24號規定，根據《工會法》、《中國工會章程》和財政部頒布的《工會會計制度》，以及財政票據管理的有關規定，全國總工會決定從2010年7月1日起，啟用財政部統一印制并套印財政部票據監制章的《工會經費收入專用收據》，同時廢止《工會經費撥繳款專用收據》。為加強對工會經費企業所得稅稅前扣除的管理，自2010年7月1日起，企業撥繳的職工工會經費，不超過工資薪金總額2%的部分，憑工會組織開具的《工會經費收入專用收據》在企業所得稅稅前扣除。而2010年7月1日之前發生的仍憑工會組織開具的《工會經費撥繳款專用收據》在企業所得稅稅前扣除。

附：《工會經費收入專用收據》樣式

3、賬務處理：對于建立工會組織的企業，按工資總額2%撥繳的工會經費，會計核算應遵循《企業會計準則第9號——職工薪酬》的規定，企業支付工會經費和職工教育經費用于工會運作和職工培訓，借記“應付職工薪酬”，貸記“銀行存款”等科目。

(1)按月計提工會經費時

借：管理費用--工會經費

貸：應付職工薪酬--工會經費

(2)向當地總工會繳納工會經費和撥給工會組織時

借：應付職工薪酬--工經會費

貸：銀行存款

(3)工會組織返還時：

借：銀行存款

貸：其他應付款-工會經費

(4)報銷費用時：

借：其他應付款-工會經費

貸：銀行存款

注意：實務中筆者接到一些咨詢，問企業開展崗位能手競賽，發放的勞動競賽獎金能否稅前扣除?根據《企業所得稅法實施條例》(國務院令第512號)第四十一條的規定，在不超過工資、薪金總額2%部分的工會經費，企業在撥繳環節準予稅前扣除。對于企業組織勞動競賽，發放給員工的獎品，雖屬于工會經費支出，但不得在稅前重復扣除。

02、旅游支出

對于職工集體旅游支出如何進行稅前扣除，實務中存在三種觀點。

觀點一：職工集體旅游支出不屬于合理的工資薪金支出，故不允許按照工資薪金支出進行稅前扣除。理由是《國家稅務總局關于企業工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》(國稅函〔2009〕3號)明確，《企業所得稅法實施條例》第三十四條所稱的“合理工資、薪金”，是指企業按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關管理機構制訂的工資、薪金制度規定實際發放給員工的工資、薪金。

稅務機關在對工資、薪金進行合理性確認時，可按以下原則掌握：

(一)企業制訂了較為規范的員工工資、薪金制度;

(二)企業所制訂的工資、薪金制度符合行業及地區水平;

(三)企業在一定時期所發放的工資、薪金是相對固定的，工資、薪金的調整是有序進行的;

(四)企業對實際發放的工資、薪金，已依法履行了代扣代繳個人所得稅義務;

(五)有關工資、薪金的安排，不以減少或逃避稅款為目的。

而企業“管理費用”中列支的旅游支出不具有相對的固定性，是臨時決定，沒有按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關管理機構制訂的工資、薪金制度執行，沒有按工資、薪金的調整有序進行，因此不屬于合理的工資薪金支出，不能按合理的工資、薪金支出扣除。

觀點二：職工集體旅游支出也不允許按照職工福利費的相關規定進行限額扣除。因為國稅函〔2009〕3號明確了職工福利費扣除范圍，包括以下內容：

(一)尚未實行分離辦社會職能的企業，其內設福利部門所發生的設備、設施和人員費用，包括職工食堂、職工浴室、理發室、醫務所、托兒所、療養院等集體福利部門的設備、設施及維修保養費用和福利部門工作人員的工資、薪金、社會保險費、住房公積金、勞務費等。

(二)為職工衛生保健、生活、住房、交通等所發放的各項補貼和非貨幣性福利，包括企業向職工發放的因公外地就醫費用、未實行醫療統籌企業職工醫療費用、職工供養直系親屬醫療補貼、供暖費補貼、職工防暑降溫費、職工困難補貼、救濟費、職工食堂經費補貼、職工交通補貼等。

(三)按照其他規定發生的其他職工福利費，包括喪葬補助費、撫恤費、安家費、探親假路費等。

另外，《企業財務通則(2006)》第四十六條規定，企業不得承擔屬于個人的下列支出：

(一)娛樂、健身、旅游、招待、購物、饋贈等支出;……

可以看出，在總局層面，旅游支出按照職工福利費進行稅前扣除并無明確的政策依據。

觀點三：職工集體旅游支出允許按照職工福利費的相關規定進行限額扣除。在個別地方有類似的政策規定，如寧波市國家稅務局的答疑回復(發布時間：2012年06月26)：根據《國家稅務總局關于企業工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》(國稅函〔2009〕3號)規定，職工福利費包括為職工衛生保健、生活、住房、交通等所發放的各項補貼和非貨幣性福利。從組織職工旅游的性質來看，其具有緩節工作壓力，進一步提高生活質量的積極意義，因此，企業組織職工旅游發生的費用支出暫納入職工福利費管理范疇，并按照稅收規定扣除。如果企業以職工旅游的名義，列支職工家屬或者其他非本單位雇員所發生的旅游費，則屬于與生產經營無關的支出，不得納入職工福利費管理，也不得稅前扣除。

在寧波國稅的這個回復中，明確了企業組織職工旅游發生的費用支出暫納入職工福利費管理范疇，并按照稅收規定扣除。

此外，在《西安市地方稅務局關于做好2009年度企業所得稅匯算清繳工作的通知》(西安地稅函2009278號)中“二、關于企業扣除管理的若干問題”的部分也有與此類似的規定。

此外，對于企業獎勵部分優秀員工旅游，實務中的主流觀點是作為工資薪金支出，在企業所得稅前據實扣除。其政策依據是《企業所得稅法實施條例》第三十四條規定：企業發生的合理的工資、薪金支出，準予扣除。前款所稱工資、薪金，是指企業每一納稅年度支付給在本企業任職或者受雇的員工的所有現金形式或者非現金形式的勞動報酬，包括基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關的其他支出。

對于企業組織客戶旅游，實務中的主流觀點是作為業務招待費在企業所得稅前扣除。

對于企業高管個人的旅游支出，實務中的主流觀點是企業不得承擔屬于個人娛樂、旅游等支出，也不能在公司賬面作為費用列支。政策依據是《企業財務通則》(財政部令第41號)第四十六條規定：“企業不得承擔屬于個人的下列支出：

(一)娛樂、健身、旅游、招待、購物、饋贈等支出。

(五)應由個人承擔的其他支出。”

綜上所述，在企業經營過程中，特殊情況下發生一定的旅游費用是不可避免的。但在企業所得稅前如何扣除，因為政策不是非常明確，所以要根據旅游費用的真實用途、參與對象、發生金額和列支范圍等進行綜合判斷，最重要的是應與主管稅務機關充分溝通，從而避免不必要的涉稅風險。

03、退休人員津貼

情形一：退休職工未被企業返聘。

1、依據《企業會計準則第9號-職工薪酬》和《財政部關于企業加強職工福利費財務管理的通知》(財企2009242號)的相關規定，公司支付給退休人員的提供的各種形式的報酬和福利，屬于離職后福利，應該作為職工福利費核算。

2、《國家稅務總局辦公廳關于強化部分總局定點聯系企業共性稅收風險問題整改工作的通知》(稅總辦函2014652號)第一條規定：離退休人員的工資、福利等與取得收入不直接相關的支出的稅前扣除問題：與企業取得收入不直接相關的離退休人員工資、福利費等支出，不得在企業所得稅前扣除。”

依據上述規定，企業在福利費中列支的退休人員的費用，不能在企業所得稅稅前扣除。

情形二：退休職工被企業返聘。

1、依據《企業會計準則第9號-職工薪酬》的相關規定，職工退休后再被企返聘，回企業任職的，也屬于準則規范的職工范疇，企業支付給相關人員的報酬，應該作為短期薪酬核算。

2、《企業所得稅法實施條例》第三十四條規定：“企業發生的合理的工資、薪金支出，準予扣除。前款所稱工資、薪金，是指企業每一納稅年度支付給在本企業任職或者受雇的員工的所有現金形式或者非現金形式的勞動報酬，包括基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關的其他支出。”