上述“某一特定價(jià)格”被稱為“授予價(jià)”或“施權(quán)價(jià)”，即根據(jù)股票期權(quán)計(jì)劃可以購(gòu)買股票的價(jià)格，一般為股票期權(quán)授予日的市場(chǎng)價(jià)格或該價(jià)格的折扣價(jià)格，也可以是按照事先設(shè)定的計(jì)算方法約定的價(jià)格；“授予日”，也稱“授權(quán)日”，是指公司授予員工上述權(quán)利的日期；“行權(quán)”，也稱“執(zhí)行”，是指員工根據(jù)股票期權(quán)計(jì)劃選擇購(gòu)買股票的過(guò)程；員工行使上述權(quán)利的當(dāng)日為“行權(quán)日”，也稱“購(gòu)買日”。

對(duì)于股票期權(quán)所得，分不同情況和不同階段規(guī)定是否征稅。

（一）不可公開交易的股票期權(quán)

1.授予時(shí)不征稅

財(cái)稅200535號(hào)規(guī)定，員工接受實(shí)施股票期權(quán)計(jì)劃企業(yè)授予的股票期權(quán)時(shí)，除另有規(guī)定外，一般不作為應(yīng)稅所得征稅。

2.行權(quán)日前轉(zhuǎn)讓按“工資、薪金所得”征稅

對(duì)因特殊情況，員工在行權(quán)日之前將股票期權(quán)轉(zhuǎn)讓的，以股票期權(quán)的轉(zhuǎn)讓凈收入，作為工資薪金所得征收個(gè)人所得稅。

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人股票期權(quán)所得繳納個(gè)人所得稅有關(guān)問(wèn)題的補(bǔ)充通知》（國(guó)稅函﹝2006﹞902號(hào)）規(guī)定，“股票期權(quán)的轉(zhuǎn)讓凈收入”，一般是指股票期權(quán)轉(zhuǎn)讓收入。如果員工以折價(jià)購(gòu)入方式取得股票期權(quán)的，可以股票期權(quán)轉(zhuǎn)讓收入扣除折價(jià)購(gòu)入股票期權(quán)時(shí)實(shí)際支付的價(jià)款后的余額，作為股票期權(quán)的轉(zhuǎn)讓凈收入。

3.行權(quán)時(shí)按“工資、薪金所得”征稅

員工行權(quán)時(shí)，其從企業(yè)取得股票的實(shí)際購(gòu)買價(jià)(施權(quán)價(jià))低于購(gòu)買日公平市場(chǎng)價(jià)(指該股票當(dāng)日的收盤價(jià)，下同)的差額，是因員工在企業(yè)的表現(xiàn)和業(yè)績(jī)情況而取得的與任職、受雇有關(guān)的所得，應(yīng)按“工資、薪金所得”適用的規(guī)定計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。

4.行權(quán)后轉(zhuǎn)讓或持有收益的稅務(wù)處理

員工將行權(quán)后的股票再轉(zhuǎn)讓時(shí)獲得的高于購(gòu)買日公平市場(chǎng)價(jià)的差額，是因個(gè)人在證券二級(jí)市場(chǎng)上轉(zhuǎn)讓股票等有價(jià)證券而獲得的所得，應(yīng)按照“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”適用的征免規(guī)定計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。

員工因擁有股權(quán)而參與企業(yè)稅后利潤(rùn)分配取得的所得，應(yīng)按照“利息、股息、紅利所得”適用的規(guī)定計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。

5.行權(quán)日股票期權(quán)工資薪金所得應(yīng)納稅所得額計(jì)算

員工行權(quán)日所在期間的工資薪金所得，應(yīng)按下列公式計(jì)算工資薪金應(yīng)納稅所得額:

股票期權(quán)形式的工資薪金應(yīng)納稅所得額＝(行權(quán)股票的每股市場(chǎng)價(jià)－員工取得該股票期權(quán)支付的每股施權(quán)價(jià))×股票數(shù)量

6.應(yīng)納稅款的計(jì)算

財(cái)稅﹝2018﹞164號(hào)規(guī)定：居民個(gè)人取得股票期權(quán)、股票增值權(quán)、限制性股票、股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)等股權(quán)激勵(lì)（以下簡(jiǎn)稱股權(quán)激勵(lì)），符合相關(guān)條件的，在2021年12月31日前，不并入當(dāng)年綜合所得，全額單獨(dú)適用綜合所得稅率表，計(jì)算納稅。計(jì)算公式為：

應(yīng)納稅額＝股權(quán)激勵(lì)收入×適用稅率－速算扣除數(shù)

注意事項(xiàng)：

（1）上述規(guī)定屬于過(guò)渡性安排，有效期限從2019年1月1日至2021年12月31日（與取得全年一次性獎(jiǎng)金優(yōu)惠期限一致），納稅人需要及時(shí)關(guān)注國(guó)家對(duì)股權(quán)激勵(lì)在2022年1月1日之后的后續(xù)規(guī)定；

（2）居民個(gè)人一個(gè)納稅年度內(nèi)取得兩次以上（含兩次）股權(quán)激勵(lì)的，應(yīng)合并在一起計(jì)算納稅，但是在2021年12月31日前還是不用并入綜合所得。

【案例-1】不可公開交易股權(quán)期權(quán)所得的個(gè)人所得稅計(jì)算

李某2018年1月取得某上市公司授予的不可公開交易股票期權(quán)10000股，授予日股票價(jià)格為10元，授予期權(quán)價(jià)格為8元，規(guī)定可在2019年2月份行權(quán)。假定李某2019年2月28日前行權(quán)，且行權(quán)當(dāng)天股票市價(jià)為16元。

問(wèn)題：計(jì)算李某行權(quán)時(shí)應(yīng)納個(gè)人所得稅金額。

【解析】企業(yè)實(shí)施股票期權(quán)計(jì)劃，授予該企業(yè)員工股票期權(quán)。員工因此在行使期權(quán)購(gòu)買股票時(shí)，以低于市場(chǎng)價(jià)格（購(gòu)買股票當(dāng)日收盤價(jià)）的某一特定價(jià)格（施權(quán)價(jià)）購(gòu)買本公司一定數(shù)量的股票，從而獲得的施權(quán)價(jià)與收盤價(jià)的差額，是因員工在企業(yè)的表現(xiàn)和業(yè)績(jī)情況而取得的與任職、受雇有關(guān)的所得，應(yīng)按“工資、薪金所得”適用的規(guī)定計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。其工資薪金應(yīng)納稅所得額的確，依據(jù)財(cái)稅200535號(hào)規(guī)定，按下列公式計(jì)算：

股票期權(quán)形式的工資薪金應(yīng)納稅所得額=(行權(quán)股票的每股市場(chǎng)價(jià)-員工取得該股票期權(quán)支付的每股施權(quán)價(jià))×股票數(shù)量

李某在2019年2月28日行權(quán)時(shí)取得工資薪金應(yīng)納稅所得額＝(16-8)×10000＝80000元

根據(jù)財(cái)稅﹝2018﹞164號(hào)規(guī)定，自2019年1月1日起，居民個(gè)人取得股票期權(quán)等股權(quán)激勵(lì)，在2021年12月31日前，不并入當(dāng)年綜合所得，全額單獨(dú)適用綜合所得稅率表，計(jì)算納稅。計(jì)算公式為：

應(yīng)納稅額＝股權(quán)激勵(lì)收入×適用稅率－速算扣除數(shù)

因此，李某取得的股票期權(quán)激勵(lì)，應(yīng)全額單獨(dú)適用綜合所得稅率表，查詢稅率表可知適用稅率和速算扣除數(shù)。

應(yīng)納個(gè)人所得稅額＝80000×10%-2520＝5480.00元

7.不實(shí)際買賣股票取得差額的稅務(wù)處理

國(guó)稅函﹝2006﹞902號(hào)規(guī)定：凡取得股票期權(quán)的員工在行權(quán)日不實(shí)際買賣股票，而按行權(quán)日股票期權(quán)所指定股票的市場(chǎng)價(jià)與施權(quán)價(jià)之間的差額，直接從授權(quán)企業(yè)取得價(jià)差收益的，該項(xiàng)價(jià)差收益應(yīng)作為員工取得的股票期權(quán)形式的工資薪金所得，按照財(cái)稅200535號(hào)文件的有關(guān)規(guī)定計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。

對(duì)于不可公開交易的股票期權(quán)激勵(lì)，上述1至7環(huán)節(jié)納稅情況，為便于理解和記憶總結(jié)如下：圖-1

圖-1

（二）可公開交易的股票期權(quán)

國(guó)稅函﹝2006﹞902號(hào)規(guī)定，部分股票期權(quán)在授權(quán)時(shí)即約定可以轉(zhuǎn)讓，且在境內(nèi)或境外存在公開市場(chǎng)及掛牌價(jià)格（以下稱可公開交易的股票期權(quán)）。員工接受該可公開交易的股票期權(quán)時(shí)，應(yīng)作為財(cái)稅200535號(hào)文件第二條第（一）項(xiàng)所述的另有規(guī)定情形，按以下規(guī)定進(jìn)行稅務(wù)處理。

1.取得時(shí)按“工資薪金所得”征稅

員工取得可公開交易的股票期權(quán)，屬于員工已實(shí)際取得有確定價(jià)值的財(cái)產(chǎn)，應(yīng)按授權(quán)日股票期權(quán)的市場(chǎng)價(jià)格，作為員工授權(quán)日所在月份的“工資薪金所得”。

從2019年1月1日起應(yīng)該按照財(cái)稅﹝2018﹞164號(hào)第二條“關(guān)于上市公司股權(quán)激勵(lì)的政策”規(guī)定計(jì)算納稅，即：

應(yīng)納稅額＝股權(quán)激勵(lì)收入×適用稅率－速算扣除數(shù)

2.員工取得上述可公開交易的股票期權(quán)后，轉(zhuǎn)讓該股票期權(quán)所取得的所得，屬于財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，依法征免個(gè)人所得稅。

3.行權(quán)時(shí)不征稅

員工取得可公開交易的股票期權(quán)后，實(shí)際行使該股票期權(quán)購(gòu)買股票時(shí)，不再計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。

對(duì)于可公開交易的取票期權(quán)激勵(lì)各環(huán)節(jié)納稅情況，總結(jié)如下：

圖-2

【案例-2】可公開交易股權(quán)期權(quán)所得的個(gè)人所得稅計(jì)算

陸某是某上市公司的高管人員。該公司根據(jù)相關(guān)規(guī)定，授予陸某可公開交易的股票期權(quán)10萬(wàn)股。陸某在取得股票期權(quán)的2019年3月12日，該股票期權(quán)收盤價(jià)為3元/股。該股票期權(quán)約定在2019年9月15日后可以20元/股價(jià)格購(gòu)買該公司公開發(fā)行的股票。

假定陸某在2019年10月12日行使股票期權(quán)購(gòu)買股票10萬(wàn)股，行權(quán)時(shí)該股票在股市的收盤價(jià)是24元/股。

陸某在2019年12月3日，通過(guò)股市以28元/股的價(jià)格全部賣出了所購(gòu)買的股票。

問(wèn)題：計(jì)算陸某在股票期權(quán)及股票買賣中應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅（假定不考慮交易過(guò)程中的其他稅費(fèi)）。

【解析】根據(jù)國(guó)稅函﹝2006﹞902號(hào)規(guī)定，個(gè)人取得可公開交易的股權(quán)期權(quán)時(shí)，應(yīng)在取得時(shí)按照工資、薪金所得繳納個(gè)人所得稅；按照財(cái)稅﹝2018﹞164號(hào)規(guī)定，可在2021年12月31日前，不并入當(dāng)年綜合所得，全額單獨(dú)適用綜合所得稅率表，計(jì)算納稅。

因此，2019年3月12日應(yīng)納稅額＝股權(quán)激勵(lì)收入×適用稅率－速算扣除數(shù)=100000.00×3×20%-16920=43080.00元。

在2019年10月12日行使股票期權(quán)購(gòu)買股票10萬(wàn)股，雖然行權(quán)時(shí)該股票在股市的收盤價(jià)是24元/股，高于陸某實(shí)際購(gòu)買價(jià)格20元/股，但是因?yàn)槠湓谌〉闷跈?quán)時(shí)已經(jīng)繳納過(guò)個(gè)人所得稅，所以該環(huán)節(jié)不再交稅。

陸某在2019年12月3日賣出股票，已經(jīng)屬于公開二級(jí)市場(chǎng)交易所得了，根據(jù)相關(guān)規(guī)定，目前暫不征收個(gè)人所得稅。

【拓展】如果案例-1和案例-2是同一個(gè)人，也就說(shuō)在2019年2月和3月分別兩次取得了股權(quán)激勵(lì)，那么按照財(cái)稅﹝2018﹞164號(hào)規(guī)定第二條第（二）款規(guī)定，則應(yīng)該合并在一起計(jì)算應(yīng)納稅額。

2月份的計(jì)算還是按照案例-1的計(jì)算，而3月份計(jì)算則要按照如下步驟計(jì)算：

股權(quán)激勵(lì)累計(jì)應(yīng)稅所得=2月份應(yīng)稅所得80000.00+3月份應(yīng)稅所得300000.00=380000.00萬(wàn)元。

查詢綜合所得稅率表，可知對(duì)應(yīng)的稅率為25%，速算扣除數(shù)為31920，因此：

累計(jì)應(yīng)納稅額=380000.00×25%-31920.00=63080.00元