一、辭退福利的會計處理

《企業會計準則第9號--職工薪酬》規定，企業向職工提供辭退福利的，應當在下列兩者孰早日確認辭退福利產生的職工薪酬負債，并計入當期損益:(一)企業不能單方面撤回因解除勞動關系計劃或裁減建議所提供的辭退福利時。(二)企業確認與涉及支付辭退福利的重組相關的成本或費用時。

辭退福利的計量因辭退計劃中職工有無選擇權而有所不同：

1.對于職工沒有選擇權的辭退計劃，應當根據計劃條款規定擬解除勞動關系的職工數量、每一職位的辭退補償等計提應付職工薪酬。

2.對于自愿接受裁減計劃的建議，因接受裁減的職工數量不確定，企業應當根據《企業會計準則第13號——或有事項》規定，預計將會接受裁減建議的職工數量，根據預計的職工數量和每一職位的辭退補償等計提應付職工薪酬。

3.企業應當按照辭退計劃條款的規定，合理預計并確認辭退計劃產生的應付職工薪酬。辭退計劃預期在其確認的年度報告期間期末后12個月內完全支付的，應當適用短期薪酬的相關規定。

4.對于辭退福利預期在年度報告期間期末后12個月不能完全支付的，應當適用《企業會計準則第9號--職工薪酬》關于其他長期福利的有關規定。即實質性辭退工作在一年內實施完畢但補償款項超過一年支付的辭退計劃，企業應當選擇恰當的折現率，以折現后的金額計量應計入當期損益的辭退福利金額。

二、辭退福利的稅務規定

辭退福利屬于會計術語，稅法中并無此規定，但是有性質與內容屬于辭退福利的相關規定。

(一)一次性補償金的稅前扣除規定

國家稅務總局曾經出臺過《國家稅務總局關于企業支付給職工的一次性補償金在企業所得稅稅前扣除問題的批復》(國稅函2001918號)，規定：企業對已達一定工作年限、一定年齡或接近退休年齡的職工內部退養支付的一次性生活補貼，以及企業支付解除勞動合同職工的一次性補償支出(包括買斷工齡支出)等，屬于《企業所得稅稅前扣除辦法》(國稅發200084號)中第二條，即與取得應納稅收入有關的所有必要和常的支出的，原則上可以在企業所得稅稅前扣除。各種補償性支出數額較大，一次性攤銷對當年企業所得稅收入影響較大的，可以在以后年度均勻攤銷。具體攤銷年限，由省(自治區、直轄市)稅務局根據當地實際情況確定。

但是，該規定依據《國家稅務總局關于公布全文失效廢止部分條款失效廢止的稅收規范性文件目錄的公告》(國家稅務總局公告2011年第2號)，該規定全文廢止。目前，《企業所得稅法》及其實施條例和有關稅收法規并沒有對離職補償金的稅前扣除標準明確規定，因此，企業支付的員工離職補償金不超過勞動合同法規定的標準的，可按企業實際會計處理確認的支出，作為與取得應納稅收入有關的有必要和常的支出在企業所得稅前扣除。

但是部分省市區有這方面的規定，企業應注意當地稅務規定。例如，《關于明確企業所得稅管理若干問題的公告》(寧夏回族自治區國家稅務局 寧夏回族自治區地方稅務局公告2013年第10號)第12條：

【問】企業與職工解除勞動合同關系給予的一次性經濟補償金，能否作為計算職工福利費、職工教育經費、工會經費稅前扣除限額的基數?

【答】根據《企業所得稅法》第八條、《企業所得稅法實施條例》第二十七條的規定，企業與職工解除勞動合同關系依據《中人民共和國勞動合同法》(2013年修訂)第四十七條、第四十八條和第八十七條給予的一次性經濟補償金，屬于企業生產經營活動管理需要發生的合理支出，可以按規定申報稅前扣除。因實際支付的經濟補償金不屬于稅法規定的工資薪金范圍，不應作為計算職工福利費、工會經費、職工教育經費稅前扣除限額的基數。

另外，《國家稅務總局關于為集團內部人員調動離職補償稅前扣除問題的批復》(稅總函2015299號)規定：企業根據公司財務制度為職工提取離職補償費，在進行年度企業所得稅匯算清繳時，對當年度“預提費用”科目發生額進行納稅調整，待職工從企業離職并實際領取離職補償費后，企業可按規定進行稅前扣除。該文雖然不是規范性文件，但是各地稅務機關執行時基本上都參照執行。

(二)內部退養人員工資的規定

內部退養是指職工與企業仍然保留了勞動合同關系，但是退出現有工作崗位并由企業發給其生活費，屬于企業改制過程中的具有中國特色的產物。內部退養人員的工資(生活費)目前只有個人所得稅方面的規定，而無企業所得稅方面的規定。

內部退役退養人員的工資根據會計準則規定屬于職工薪酬，計入管理費用。依據《國家稅務總局關于企業所得稅應納稅所得額若干稅務處理問題的公告》(國家稅務總局公告2012年第15號)規定，根據《企業所得稅法》第二十一條規定，對企業依據財務會計制度規定，并實際在財務會計處理上已確認的支出，凡沒有超過《企業所得稅法》和有關稅收法規規定的稅前扣除范圍和標準的，可按企業實際會計處理確認的支出，在企業所得稅前扣除，計算其應納稅所得額。

因此，內退人員的退養工資，應計入當期管理費用，并確認應付職工薪酬。企業為內退人員按月支付的工資，可以參照在職員工的工資薪金進行處理，可以做為計算企業職工福利費和職工教育經費、工會經費的基數。

三、辭退福利的稅會差異分析

1.時間性差異：稅前扣除須實際發生，因此會計上確認的辭退福利在沒有實際發生前不得稅前扣除。

2.注意辭退福利的分類。一次性離職補償，只能作為“合理性支出”進行稅前扣除，而不能作為“工資薪金”進行稅前扣除，也不能作為職工福利費支出、工會經費支出、職工教育費支出等稅前扣除限額的計算基數。內部退養人員的工資，嚴格按照會計準則核算的是計入了“應付職工薪酬——辭退福利”，但是稅前扣除可以“工資薪金支出”進行，因此需要進行調整，且也可以作為三項費用支出稅前扣除限額的計算基數。

實務案例

【案例3-8】辭退福利的財稅處理及風險管理

資料：甲公司是一家空調制造企業，2017年9月，為了能夠在下一年度順利實施轉產，甲公司管理層制定了一項辭退計劃。計劃規定：2018年1月1日起，企業將以職工自愿的方式，辭退其柜式空調生產車間的職工。辭退計劃的詳細內容，包括擬辭退的職工所在部門、數量、各級別職工能夠獲得的補償以及計劃大概實施的時間等均已與職工溝通，并達成一致意見，辭退計劃已于2017年12月10日經董事會式批準。辭退計劃將于2018年度實施完畢。該項辭退計劃的詳細內容如表3-4-22所示：

2017年12月31日，甲公司預計各級別職工擬接受辭退職工數量的最佳估計數(最可能發生數)及應支付的補償金額如表3-4-23所示。

假定甲公司2018年度實施該辭退計劃，實際接受辭退人數及實際支付的補償金額如表3-4-24所示。

問題：甲公司辭退福利涉及的財稅處理及稅務風險管理管控

1.財稅處理

(1)2017年度的財稅處理

會計處理：甲公司應按照《企業會計準則第13號——或有事項》有關計算最佳估計數的方法，預計接受辭退計劃的職工數量可以根據根據最有可能發生的數量確定。因此，根據表3-4-23做會計分錄：

借：：管理費用——職工薪酬 1400.00萬元

貸：：應付職工薪酬——辭退福利 1400.00萬元

稅務處理：稅前扣除須“實際發生”，2017年度計提的“辭退福利”在2017年度并未實際發放，因此不得稅前扣除，需進行納稅調整。

2017年企業所得稅申報表填報：

第一步：填寫《a105050職工薪酬支出及納稅調整明細表》，如表3-4-25：

第二步：填寫《a105000納稅調整項目明細表》，如表3-4-26：

(2)2018年度的財稅處理

會計處理：實際發生后先沖減計提的“辭退福利”，實施完畢有剩余的應沖回，不足的應補計。

實際支付：

借：：應付職工薪酬——辭退福利 1550.00萬元

貸：銀行存款 1550.00萬元

實際發生額已經超過預計數，不足部分應補計：

借：：管理費用——職工薪酬 150.00萬元

貸：應付職工薪酬——辭退福利 150.00萬元

稅務處理：實際發生的員工辭退一次性經濟補償可以“合理支出”進行稅前扣除，但是不能作為職工福利費、工會經費、職工教育經費等三項支出稅前扣除限額的計算基數。甲公司2018年度實際支付的一次性經濟補償，有部分屬于2017年預提的，應做納稅調整。

2018年企業所得稅申報表填報：

第一步：填寫《a105050職工薪酬支出及納稅調整明細表》，如表3-4-27：

第二步：填寫《a105000納稅調整項目明細表》，如表3-4-28：

2.稅務風險說明及管理

辭退福利中的一次性經濟補償稅前扣除雖然國家稅務總局沒有具體規定，但是實務中都基本上能以“合理支出”進行稅前扣除。企業需要注意的是當地省級稅務局是否有具體規定，如有規定，應嚴格按其規定執行，如無規定如果是實施金額較大的辭退補償計劃前應提前與主管稅務機關進行恰當溝通。

辭退福利中內部退養人員每月按退養方案發放的工資(生活費)，目前在企業所得稅方面也無具體規定。但是，這部分人員仍然與企業保留了勞動合同關系，企業仍然需要為其購買五險一金等，因此在無具體稅務規定前，內部退養人員的工資應繼續以“工資薪金支出”進行稅前扣除。

2009年之前的解讀——

新準則下員工辭退福利的會計與稅務處理

企業在生成經營中由于各種原因會遇到辭退員工的情況，企業支付給職工的解除勞動合同的一次性補償支出，按照新準則的會計處理與稅法的納稅處理各不相同。

一、辭退員工補償的會計處理

職工薪酬的內容主要有八項：

(1)職工工資、獎金、津貼和補貼;

(2)職工福利費;

(3)醫療保險費、養老保險費(包括根據國家規定的標準向社會保險經辦機構繳納的基本養老保險費，以及根據企業年金計劃向企業年金基金相關管理人繳納的補充養老保險費。我國基本養老保險和補充養老保險制度屬于“繳費確定型”，不是“待遇承諾型”，類似于國際財務報告準則中的設定提存計劃。以購買商業保險形式提供給職工的各種保險待遇，也屬于職工薪酬。)、失業保險費、工傷保險費和生育保險費等社會保險費;

(4)住房公積金;

(5)工會經費和職工教育經費;

(6)非貨幣性福利;

(7)因解除與職工的勞動關系給予的補償(辭退福利);

(8)其他與獲得職工提供的服務相關的支出。

因此，解除與職工的勞動關系給予的補償屬于職工薪酬的核算范疇。

根據新《企業財務通則》(財政部令第41號)的規定，企業解除職工勞動關系，按照國家有關規定支付的經濟補償金或者安置費，除常經營期間發生的列入當期費用以外，應當區別以下情況處理：企業重組中發生的，依次從未分配利潤、盈余公積、資本公積、實收資本中支出。企業清算時發生的，以企業扣除清算費用后的清算財產優先清償。

根據《企業會計準則第9號——職工薪酬》的規定，企業在職工勞動合同到期之前解除與職工的勞動關系，或者為鼓勵職工自愿接受裁減而提出給予補償的建議，同時滿足下列條件的，應當確認因解除與職工的勞動關系給予補償而產生的預計負債，同時計入當期損益。即一是企業已經制定式的解除勞動關系計劃或提出自愿裁減建議，并即將實施。該計劃或建議應當包括擬解除勞動關系或裁減的職工所在部門、職位及數量。根據有關規定按工作類別或職工確定的解除勞動關系或裁減補償金額。擬解除勞動關系或裁減的時間。二是企業不能單方面撤回解除勞動關系或裁減建議。

會計處理為：

借：管理費用

貸：應付職工薪酬

對于滿足負債確認條件的所有辭退福利，不管是哪個部門的，借方均應當計入管理費用，不計入資產成本，這里的思路不再是誰受益誰負擔的原則。貸方是應付職工薪酬，從性質上說，這里的應付職工薪酬應當是或有事項準則中所說的預計負債，但是會計處理應該通過“應付職工薪酬”。

實質性辭退工作在一年內完成，但補償款項超過一年支付的辭退福利計劃，企業應當選擇恰當的折現率，以折現后的金額計量應計入當期管理費用的辭退福利金額，該項金額與實際應支付的辭退福利之間的差額，作為未確認融資費用，在以后各期實際支付辭退福利款項時，計入財務費用。

①確認因辭退福利產生的預計負債時

借：管理費用

未確認融資費用

貸：應付職工薪酬——辭退福利

②各期支付辭退福利款項時

借：應付職工薪酬——辭退福利

貸：銀行存款

同時：

借：財務費用

貸：未確認融資費用

例某公司為一家家用電器制造企業，2008年9月，為了能夠在下一年度順利實施轉產，丁公司管理層制定了一項重組計劃，計劃規定，從2009年1月1日起，企業將以職工自愿方式，辭退其平面直角系列彩電生產車間的職工。辭退計劃的詳細內容，包括擬辭退的職工所在部門、數量、各級別職工能夠獲得的補償以及計劃大體實施的時間等均已與職工溝通，并達成一致意見，辭退計劃已于當年12月10日經董事會式批準，辭退計劃將于下一個年度內實施完畢。該項辭退計劃的詳細內容如表1所示。

2008年12月31日，公司預計各級別職工擬接受辭退職工數量的最佳估計數(最可能發生數)及其應支付的補償如表2所示。

按照或有事項有關計算最佳估計數的方法，1.預計接受辭退的職工數量可以根據最可能發生的數量確定;2.也可以采用按照各種發生數量及其發生概率計算確定。

第一種做法：根據表2，愿意接受辭退職工的最可能數量為123名，預計補償總額為1 400萬元，則公司在2008年(辭退計劃2008年12月10日由董事會批準)應作如下賬務處理：

借：管理費用 　　　　　　　　　14 000 000

貸：應付職工薪酬——辭退福利 　14 000 000

第二種做法：以本例中彩電車間主任級別、工齡在1～10年的職工為例，假定接受辭退的職工各種數量及發生概率如表3所示。

由上述計算結果可知，彩電車間主任級別、工齡在1～10年的職工接受辭退計劃最佳估計數為5.67名，則應確認職級的辭退福利金額應為56.7(5.67)萬元，由于所有的辭退福利預計負債均應計入當期費用，因此，2008年12月10日由董事會批準公司應作如下賬務處理：

借：管理費用 　　　　　　　　　567 000

貸：應付職工薪酬——辭退福利 　567 000

二、辭退員工補償的稅務處理

(一)辭退補償的企業所得稅方面

根據《國家稅務總局關于企業支付給職工的一次性補償金在企業所得稅稅前扣除問題的批復》(國稅函2001918號)文件規定，企業對已達一定工作年限、一定年齡或接近退休年齡的職工內部退養支付的一次性生活補貼，以及企業支付解除勞動合同職工的一次性補償支出(包括買斷工齡支出)等，屬于《企業所得稅稅前扣除辦法》(國稅發200084號)中第二條，即與取得應納稅收入有關的所有必要和常的支出的，原則上可以在企業所得稅稅前扣除。各種補償性支出數額較大，一次性攤銷對當年企業所得稅收入影響較大的，可以在以后年度均勻攤銷。具體攤銷年限，由省(自治區、直轄市)稅務局根據當地實際情況確定。

(二)辭退補償的個人所得稅方面