政策性搬遷，是指由于社會公共利益的需要，在政府主導下企業進行整體搬遷或部分搬遷。政策性搬遷收入主要為搬遷過程中，從政府或其他單位取得的搬遷補償收入。本文重點闡述搬遷補償收入相關財稅處理。

　　一、政策性搬遷收入的增值稅處理。政策性搬遷補償中，對征收資產價值補償收入免征增值稅。根據《營業稅改征增值稅試點過渡政策的規定》(財稅〔2016〕36號印發)第一條第(三十七)項規定：土地所有者出讓土地使用權和土地使用者將土地使用權歸還給土地所有者，免增增值稅。但納稅人享受土地使用權補償收入免征增值稅政策時，需要出具縣級(含)以上地方人民政府收回土地使用權的式文件，包括縣級(含)以上地方人民政府出具的收回土地使用權文件以及土地管理部門報經縣級以上(含)地方人民政府同意后由該土地管理部門出具的收回土地使用權文件。但該文件并沒有明確建筑物以及機器設備等補償是否繳納增值稅，導致實際政策執行比較混亂，如原湖北省稅務局明確取得的建筑物、構筑物和機器設備的補償收入征收增值稅。

　　現行政策即《財政部 稅務總局關于明確無償轉讓股票等增值稅政策的公告》(財政部 稅務總局公告2020年第40號)已明確：土地所有者依法征收土地，并向土地使用者支付土地及其相關有形動產、不動產補償費的行為，屬于《營業稅改征增值稅試點過渡政策的規定》(財稅〔2016〕36號印發)第一條第(三十七)項規定的土地使用者將土地使用權歸還給土地所有者的情形。因此，企業收到的對征用資產價值補償收入，包括的土地補償、地上建筑物補償、機器設備補償，屬于將土地使用權歸還給土地所有者而取得的收入，免征增值稅。搬遷補償收入，是指企業在搬遷過程中取得的貨幣性和非貨幣性補償收入，具體包括：對被征用資產價值的補償;因搬遷、安置而給予的補償;對停產停業形成的損失而給予的補償;資產搬遷過程中遭到毀損而取得的保險賠款和其他補償收入。除征用資產以外的補償收入，因為并未發生應稅行為，所以也不存在繳納增值稅。

　　搬遷補償收入不僅來源于政府，而且也來源于政府之外的單位給予的經濟補償。土地被政府收回，不論補償是來自政府還是取得土地人，土地補償收入均免征增值稅。

　　二、政策性搬遷收入的土地增值稅處理。政策性搬遷補償中，對不動產的補償收入免征土地增值稅?！锻恋卦鲋刀悤盒袟l例》第八條規定，有下列情形之一的，免征土地增值稅：…(二)因國家建設需要依法征用、收回的房地產?！锻恋卦鲋刀悤盒袟l例實施細則》規定，條例第八條(二)項所稱的因國家建設需要依法征用、收回的房地產，是指因城市實施規劃、國家建設的需要而被政府批準征用的房產或收回的土地使用權。因城市實施規劃、國家建設的需要而搬遷，由納稅人自行轉讓原房地產的，比照本法規免征土地增值稅。符合上述免稅法規的單位和個人，須向房地產所在地稅務機關提出免稅申請，經稅務機關審核后，免予征收土地增值稅。根據上述規定，符合上述規定的政策性搬遷，向房地產所在地稅務機關提出免稅申請，經稅務機關審核后，免予征收土地增值稅。不符合上述規定的，則應按規定繳納土地增值稅。

　　三、政策性搬遷收入的企業所得稅處理。企業搬遷補償享受企業所得稅優惠的前提必須是屬于政策性搬遷。企業由于下列需要之一，提供相關文件證明資料的，屬于政策性搬遷：1.國防和外交的需要。2.由政府組織實施的能源、交通、水利等基礎設施的需要。3.由政府組織實施的科技、教育、文化、衛生、體育、環境和資源保護、防災減災、文物保護、社會福利、市政公用等公共事業的需要。4.由政府組織實施的保障性安居工程建設的需要。5.由政府依照《中人民共和國城鄉規劃法》有關規定組織實施的對危房集中、基礎設施落后等地段進行舊城區改建的需要。6.法律、行政法規規定的其他公共利益的需要。

　　政策性搬遷說白了就是政府主導的為了公共利益進行的搬遷，這里注意三點：一是政府主導的搬遷一般都會公告并有式的批復文件，這是證明政策性搬遷最有利的證據。二是政策性搬遷是與自行搬遷、商業性搬遷等概念相對應的，企業自主決定的搬遷看以看做是常的商業行為，需要進行常的企業所得稅處理，并不符合政策性優惠的范圍。三是在進行政策性搬遷企業所得稅處理時，企業應按照相關的要求，就政策性搬遷過程中涉及的搬遷收入、搬遷支出、搬遷資產稅務處理、搬遷所得等管理事項，單獨進行稅務管理和核算。不能單獨進行稅務管理和核算的，應視為企業自行搬遷或商業性搬遷等非政策性搬遷進行所得稅處理，不能享受相關的政策優惠。

　　現行政策性搬遷企業所得稅優惠只是遞延納稅。根據《國家稅務總局關于發布<企業政策性搬遷所得稅管理辦法>的公告》(國家稅務總局公告2012年第40號)規定，企業在搬遷期間發生的搬遷收入和搬遷支出，可以暫不計入當期應納稅所得額，而在完成搬遷的年度，對搬遷收入和支出進行匯總清算。符合下列兩種情形視為搬遷完成年度，企業應進行搬遷清算，計算搬遷所得：(1)從搬遷開始，5年內(包括搬遷當年度)任何一年完成搬遷的。(2)從搬遷開始，搬遷時間滿5年(包括搬遷當年度)的年度。企業同時符合下列條件的，視為已經完成搬遷：①搬遷規劃已基本完成;②當年生產經營收入占規劃搬遷前年度生產經營收入50%以上。企業搬遷收入扣除搬遷支出后為負數的，應為搬遷損失。搬遷損失可在下列方法中選擇其一進行稅務處理：(1)在搬遷完成年度，一次性作為損失進行扣除。(2)自搬遷完成年度起分3個年度，均勻在稅前扣除。企業的搬遷收入，包括搬遷過程中從本企業以外(包括政府或其他單位)取得的搬遷補償收入，以及本企業搬遷資產處置收入等。企業搬遷資產處置收入，是指企業由于搬遷而處置企業各類資產所取得的收入。企業由于搬遷處置存貨而取得的收入，應按常經營活動取得的收入進行所得稅處理，不作為企業搬遷收入。

　　注意：一是企業搬遷中被征用的土地，采取土地置換的，換入土地的計稅成本按被征用土地的凈值，以及該換入土地投入使用前所發生的各項費用支出，為該換入土地的計稅成本，在該換入土地投入使用后，按《企業所得稅法》及其實施條例規定年限攤銷。二是企業以前年度發生尚未彌補的虧損的，凡企業由于搬遷停止生產經營無所得的，從搬遷年度次年起，至搬遷完成年度前一年度止，可作為停止生產經營活動年度，從法定虧損結轉彌補年限中減除;企業邊搬遷、邊生產的，其虧損結轉年度應連續計算。

　　四、政策性搬遷收入的個人所得稅處理。根據《財政部 國家稅務總局關于城鎮房屋拆遷有關稅收政策的通知》(財稅〔2005〕45號)文件規定，對被拆遷人按照國家有關城鎮房屋拆遷管理辦法規定的標準取得的拆遷補償款，免征個人所得稅。該被拆遷人包括自然人、個體工商戶、個人獨資企業和合伙企業從事生產經營活動的商業用房。但拆遷補償款不包括對個體工商戶、個人獨資企業和合伙企業的經營性補償。另據《財政部 國家稅務總局關于易地扶貧搬遷稅收優惠政策的通知》(財稅〔2018〕135號)第一條第(一)項規定，對易地扶貧搬遷貧困人口按規定取得的住房建設補助資金、拆舊復墾獎勵資金等與易地扶貧搬遷相關的貨幣化補償和易地扶貧搬遷安置住房，免征個人所得稅。

　　五、政策性搬遷企業新受讓房地產的契稅問題。取得拆遷補償款后，重新購置房屋或土地是否繳契稅?契稅法有規定：因土地、房屋被縣級以上人民政府征收、征用，重新承受土地、房屋權屬的，省、自治區、直轄市可以決定免征或者減征契稅。房屋被縣級以上人民政府征收、征用，重新承受房屋權屬的契稅優惠政策，各地具體規定細則不同。以湖北省為例，《湖北省關于契稅具體適用稅率及免征減征辦法的決定》明確：因土地、房屋被縣級以上人民政府征收、征用，選擇貨幣補償且重新購置土地、房屋的，成交價格不超過貨幣補償部分免征契稅，對超出部分征收契稅;選擇房屋產權調換、土地使用權置換且不支付差價的免征契稅，支付差價的，對差價部分征收契稅。

　　六、印花稅方面，根據《中人民共和國印花稅法》的規定，印花稅應稅憑證是指《印花稅稅目稅率表》列明的合同、產權轉移書據和營業賬簿。反之，未列舉的憑證就不需要繳納印花稅。拆遷補償合同不在列舉范圍內，所以，不應繳納印花稅。

　　七、政策性搬遷補償的會計處理。根據財政部關于印發《企業會計準則解釋第3號》的通知(財會20098號)規定：`企業因城鎮整體規劃、庫區建設、棚戶區改造、沉陷區治理等公共利益進行搬遷，收到政府從財政預算直接撥付的搬遷補償款，應作為專項應付款處理。其中，屬于對企業在搬遷和重建過程中發生的固定資產和無形資產損失、有關費用性支出、停工損失及搬遷后擬新建資產進行補償的，應自專項應付款轉入遞延收益，并按照《企業會計準則第16號政府補助》進行會計處理。企業取得的搬遷補償款扣除轉入遞延收益的金額后如有結余的，應當作為資本公積處理。企業收到除上述之外的搬遷補償款，應當按照《企業會計準則第4號固定資產》、《企業會計準則第16號政府補助》等會計準則進行處理。`根據上述規定，因公共利益搬遷而收到的從財政預算直接撥付的搬遷補償款，企業應于收到補償款時，借記銀行存款科目，貸記專項應付款科目。然后區別以下情況分別進行處理：

　　第一，屬于補償搬遷過程中發生的費用性支出和停工損失的，應從專項應付款科目轉入遞延收益科目，借記專項應付款科目，貸記遞延收益科目;并作為與收益相關的政府補助計入其他收益，即借記遞延收益科目，貸記其他收益科目。

　　第二，屬于補償固定資產和無形資產(土地使用權)搬遷損失的，應從專項應付款科目轉入遞延收益科目。在固定資產清理損失計入其他收益時，借記遞延收益科目，貸記其他收益科目;在無形資產轉銷計入其他收益時，借記遞延收益科目，貸記其他收益科目。

　　第三，屬于補償搬遷后新建資產(主要為固定資產和土地使用權)的，應從專項應付款科目轉入遞延收益科目，并作為與資產相關的政府補助，采取總額法核算的，在相關資產使用壽命內平均分配，分期計入當期損益，借記遞延收益科目，貸記其他收益科目。采取凈額法核算的，遞延收益直接沖減固定資產等。

　　第四，企業取得的搬遷補償款扣除轉入遞延收益后的結余，應當轉入資本公積中的其他資本公積明細科目，由全體股東共同享有，借記專項應付款科目，貸記資本公積科目。

　　來源：中匯武漢稅務師事務所十堰所 作者：紀宏奎

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　　2016年4月的解析

政策性搬遷補償收入的所得稅處理

　　按：關于政策性搬遷補償收入的所得稅處理，是一個相對冷門的話題，因最近工作需要，才關注到這項政策。通過對相關規定的梳理，感覺對搬遷補償的性質界定，倒不是一件非常容易的事兒?，F簡要分享一下學習心得。

　　一、性質界定

　　(一)政策性搬遷補償收入屬于其他收入

　　《企業所得稅法》第五條規定：企業每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額，為應納稅所得額?！镀髽I所得稅法》第六條規定：企業以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。包括：(一)銷售貨物收入;(二)提供勞務收入;(三)轉讓財產收入;(四)股息、紅利等權益性投資收益;(五)利息收入;(六)租金收入;(七)特許權使用費收入;(八)接受捐贈收入;(九)其他收入。《企業所得稅法實施條例》第二十二條規定：企業所得稅法第六條第(九)項所稱其他收入，是指企業取得的除企業所得稅法第六條第(一)項至第(八)項規定的收入外的其他收入，包括企業資產溢余收入、逾期未退包裝物押金收入、確實無法償付的應付款項、已作壞賬損失處理后又收回的應收款項、債務重組收入、補貼收入、違約金收入、匯兌收益等。根據上述規定，政策性搬遷補償收入應屬于其他收入。

　　(二)政策性搬遷補償收入不屬于免稅收入

　　《企業所得稅法》第二十六條規定：企業的下列收入為免稅收入：(一)國債利息收入;(二)符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益;(三)在中國境內設立機構、場所的非居民企業從居民企業取得與該機構、場所有實際聯系的股息、紅利等權益性投資收益;(四)符合條件的非營利組織的收入。政策性搬遷補償收入顯然不符合免稅收入的情形。

　　(三)政策性搬遷補償收入也不屬于不征稅收入

　　《企業所得稅法》第七條規定：收入總額中的下列收入為不征稅收入：(一)財政撥款;(二)依法收取并納入財政管理的行政事業性收費、政府性基金;(三)國務院規定的其他不征稅收入。

　　首先，根據《企業所得稅法實施條例》第二十六條規定，《中人民共和國企業所得稅法》第七條所稱的財政撥款，是指各級人民政府對納入預算管理的事業單位、社會團體等組織撥付的財政資金。因此排除了財政撥款。

　　其次，根據國家發改委和財政部印發的《行政事業性收費標準管理暫行辦法》(發改價格〔2006〕532號)規定，行政事業性收費是指國家機關、事業單位、代行政府職能的社會團體及其他組織根據法律法規等有關規定，依照國務院規定程序批準，在實施社會公共管理，以及在向公民、法人提供特定公共服務過程中，向特定對象收取的費用。因此排除了行政性事業收費。

　　再次，根據財政部印發的《政府性基金管理暫行辦法》(財綜〔2010〕80號)規定，政府性基金是指各級人民政府及其所屬部門根據法律、行政法規和中共中央、國務院文件規定，為支持特定公共基礎設施建設和公共事業發展，向公民、法人和其他組織無償征收的具有專項用途的財政資金。因此排除了政府性基金。

　　最后，根據《財政部 國家稅務總局關于專項用途財政性資金企業所得稅處理問題的通知》(財稅〔2011〕70號)，企業從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得的應計入收入總額的財政性資金，凡同時符合以下條件的，可以作為不征稅收入，在計算應納稅所得額時從收入總額中減除：(一)企業能夠提供規定資金專項用途的資金撥付文件;(二)財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求;(三)企業對該資金以及以該資金發生的支出單獨進行核算。貌似有點像不征稅收入，其實不然。

　　下面，梳理一下相關政策的歷史變遷，我們會發現，政策性搬遷補償收入，是一個雜糅體。

　　二、政策變遷

　　有關政策性搬遷的稅收政策，經歷了《國家稅務總局關于企業政策性搬遷或處置收入有關企業所得稅處理問題的通知》(國稅函2009118號)、《企業政策性搬遷所得稅管理辦法》(國家稅務總局公告2012年第40號)和《國家稅務總局關于企業政策性搬遷所得稅有關問題的公告》(國家稅務總局公告2013年第11號)的歷史變遷。

　　在國稅函2009118號文件中，對于政策性搬遷補償收入，用來購置和改良固定資產的部分，允許從搬遷收入中扣除;購置和改良的固定資產，可以計提折舊和攤銷;企業從規劃搬遷次年起的五年內，其取得的搬遷收入暫不計入企業當年應納稅所得額，在五年期內完成搬遷的計算繳納企業所得稅。這里的重置資產部分，相當于免稅收入;余額部分應繳納企業所得稅，但享受遞延納稅待遇，又有點不征稅收入的影子。不過，這種免稅收入待遇，突破了《企業所得稅法》第二十六條規定的列舉范圍，顯得有些名不言不順。

　　在國家稅務總局2012年第40號公告中，取消了國稅函2009118號給予搬遷收入的免稅部分待遇，但直接跨越到征稅收入。公告第十四條規定：企業搬遷期間新購置的各類資產，應按《企業所得稅法》及其實施條例等有關規定，計算確定資產的計稅成本及折舊或攤銷年限。企業發生的購置資產支出，不得從搬遷收入中扣除。第十五條規定：企業在搬遷期間發生的搬遷收入和搬遷支出，可以暫不計入當期應納稅所得額，而在完成搬遷的年度，對搬遷收入和支出進行匯總清算。也就是說，政策性搬遷收入原則上作為征稅收入，對應的購置資產支出應通過常的折舊或攤銷扣除，而不得直接稅前扣除，只是給予了搬遷期的遞延納稅待遇。對于企業來說，一旦完成搬遷，則要就補償款全額計算納稅，相對于118號文件的待遇，這個差距不是一般的大。如果給予的是不征稅收入待遇，即收入和支出單獨核算、重置資產支出允許扣除、后期不得再折舊和攤銷，企業更容易接受。

　　40號公告第二十六條還規定：企業在本辦法生效前尚未完成搬遷的，符合本辦法規定的搬遷事項，一律按本辦法執行。也就是說，本來允許扣除的重置資產部分，現在不允許扣了，而且對于已開始未完成的項目，也必須執行新辦法。這個規定來得實在突然，估計在貫徹落實過程中，企業難免有意見。因此，國家稅務總局2013年第11號公告加以修：凡在國家稅務總局公告2012年第40號生效前已經簽訂搬遷協議且尚未完成搬遷清算的企業政策性搬遷項目，企業在重建或恢復生產過程中購置的各類資產，可以作為搬遷支出，從搬遷收入中扣除。但購置的各類資產，應剔除該搬遷補償收入后，作為該資產的計稅基礎，并按規定計算折舊或費用攤銷。

　　三、分析結論

　　按照現在的時間點推算，理論上還存在2012年10月1日前已開始、目前尚未結束搬遷期的企業。根據2012年40號公告和2013年11號公告，對于上述企業，執行的政策是：搬遷期內暫不確認搬遷所得，購置資產支出允許從搬遷補償收入中扣除，但計算折舊和攤銷的計稅基礎，為剔除搬遷補償收入后的價值。對于2012年40號公告生效后開始搬遷的企業，執行的政策是：搬遷期內暫不確認搬遷所得，購置資產支出不允許從搬遷補償收入中扣除，搬遷完成后全額計算納稅，重置資產通過常的折舊和攤銷扣除。至于國稅函2009118號的待遇，如今只是一個美好的回憶了。