交房前夕無疑是開發商最為忙碌的階段之一，業主們經過預售期漫長的等待，也是迫不及待的想拿到自己斥巨資購買的房屋。但在交房前，開發商必須完成的一個環節，就是進行實測。實測面積與合同面積產生誤差，應如何處理呢?又會產生哪些涉稅爭議呢?本文將兩個面積的概念、法律規定講起，結合案例進行涉稅分析。

　　一、實測面積與合同面積的概念

　　1.合同面積(預測面積)

　　開發商預售時與購房者簽訂預售合同，合同上約定的是房屋預測面積。預測面積是依據施工圖紙、實地考察和國家測量規范對尚未施工或竣工的房屋面積進行一個預先測量計算的面積。

　　2.實測面積

　　商品房竣工驗收后，開發商委托具有測繪資質的房屋測繪機構，依據參考圖紙、預測數據及國家測繪規范之規定對樓宇進行的實地勘測、繪圖、計算出實測面積。實測面積是業主辦理產權證、入住后結算物業費、取暖費及其他費用的最終依據。

　　3.產生原因

　　實測面積與合同面積不一致，產生的原因較多。合同面積是圖紙預測，實測是實地測量;開發商施工工程中也有可能進行設計變更;測量政策不完善，不同測量人員對政策規定不完善的地方理解不一致也會導致測量結果也不同。但整體來說，隨著行業的標準化，實測面積與合同面積差異逐步減小，補退款的業務也越來越少見。

　　二、面積差異的處理方式的法律規定

　　根據《最高人民法院關于審理商品房買賣合同糾紛案件適用法律若干問題的解釋》(法釋〔2003〕7號)、建設部發布的《商品房銷售管理辦法》，規定如下：

　　第二十條按套內建筑面積或者建筑面積計價的,當事人應當在合同中載明合同約定面積與產權登記面積發生誤差的處理方式。

　　合同未作約定的,按以下原則處理:

　　(一)面積誤差比絕對值在3%以內(含3%)的,據實結算房價款

　　(二)面積誤差比絕對值超出3%時,買受人有權退房。買受人退房的,房地產開發企業應當在買受人提出退房之日起30日內將買受人已付房價款退還給買受人,同時支付已付房價款利息。買受人不退房的,產權登記面積大于合同約定面積時,面積誤差比在3%以內(含3%)部分的房價款由買受人補足;超出3%部分的房價款由房地產開發企業承擔,產權歸買人。產權登記面積小于合同

　　約定面積時,面積誤差比絕對值在3%以內(含3%)部分的房價款由房地產開發企業返還買受人;絕對值超出3%部分的房價款由房地產開發企業雙倍返還買受人。

　　面積誤差比=(產權登記面積-合同約定面積)/合同約定面積×100%

　　合同約定面積

　　因本辦法第二十四條規定的規劃設計變更造成面積差異,當事人不解除合同的,應當簽署補充協議。

　　簡單來說，有合同從合同約定，無合同按照法定執行。

　　開發商作為合同提供方，《期房買賣合同》中必備的條款就包含面積差異的處理方式，且該條款屬于格式條款。開發商作為提供格式條款的一方有提示、說明義務。為了降低后期法律風險，目前常見的面積差異處理方式是參考建設部發布的《商品房銷售管理辦法》，但開發商通常會將絕對值超出3%部分的房價款由房地產開發企業雙倍返還購房者條款去除。去除該條款后，比較常見的合同中約定的面積差異處理方式如下：

　　附圖：

　　實務中開發商也存在其他約定情況，例如特定比例內面積誤差不補不退房款，或者只要產生誤差，一律據實結算、多退少補。

　　三、案例分析

　　【案例分析】

　　1、小趙以預售方式購入某開發企業的住宅，總價200萬元，合同約定建筑面積為100平方米，式交付時確認建筑面積為102平方米。

　　2、小錢以預售方式購入某開發企業的住宅，總價200萬元，合同約定建筑面積為100平方米，式交付時確認建筑面積為99平方米。

　　3、小孫以預售方式購入某開發企業的住宅，總價200萬元，合同約定建筑面積為100平方米，式交付時確認建筑面積為90平方米。

　　4、小李以預售方式購入某開發企業的住宅，總價200萬元，合同約定建筑面積為100平方米，式交付時確認建筑面積為110平方米。

　　第一種情形：合同按照下圖方式約定

　　(1)賬務處理

　　按照此合同約定，補房款時先計入預收賬款或合同負債，再按照合計金額結轉至主營業務收入;退房款時沖減預收賬款或合同負債，按照沖減后的金額結轉至主營業務收入。

　　(2)發票開具

　　發票開具以實際收取的房款金額作為價稅合計數，以實測面積作為面積，倒擠計算出單價。

　　(3)增值稅

　　交房環節增值稅納稅義務已經實現，交房后銷售屬于現房銷售，按照開票金額確認增值稅銷售額。

　　預售期間多預繳或少預繳的增值稅不需要單獨調整，在當期確認應納稅額時自動抵減。

　　(4)土地增值稅

　　交房時通常沒有達到清算條件，需要繼續預征土地增值稅，土增按照三分法預征，補、退房款土增處理如下：

　　補款金額合并計入該業態當期銷售額預交土增。

　　退款金額，抵減當期該業態現房銷售的金額，不足抵減的金額的留抵以后期間產生收入繼續抵減;

　　以上處理實務中基本沒有爭議。

　　第二種情形，合同沒有單獨約定，按照法定執行

　　1、與第一種情形相同;

　　2、與第一種情形相同;

　　3、小孫收房時，若選擇不退房，開發商退房款由兩部分組成：

　　3%面積以內：100*3%*200/100=6萬元

　　超出3%面積：(100-90)-100*3%*=7平方米

　　7*200/100*2=28萬元

　　4、與第一種情形相同。

　　1、2、4賬務處理、發票開具、增值稅與土增都與情形一相同，

　　但是3，與第一種情形相比，開發商需要在常返還業主預售時繳納20萬元房款的基礎上，額外補償業主14萬元。額外補償的14萬元，如何處理實務中存在爭議。

　　第一種觀點：

　　無論是常退，還是雙倍退款，均是開發商退款，全額沖減收入，按照實際收取的凈額開具發票，即按照(200-6-28)166萬元開具發票，面積90平方米。

　　增值稅、土地增值稅收入按照退款后的凈額，即166萬元/(1+稅率或征收率)作為收入基數。

　　第二種觀點：

　　超出3%開放商雙倍退款，退業主實際支付的房款可以沖減收入，但是額外支付給業主的補償，應視為合同的違約賠償支出進行稅務處理。此案例下，開發商應按照20萬元沖減收入，超出3%額外支付的違約賠償支出14萬元開發商應計入營業外支出。由于小孫收到的是銷售方支付的違約金，不屬于增值稅征稅范圍，不需要開具發票。小張收到的違約金不屬于個稅其他所得里列舉的事項，不需要代扣代繳個稅。

　　該套房屋，開發商應按照(200-20)180萬元開具發票，面積90平方米。增值稅、土地增值稅收入按照180萬元/(1+稅率或征收率)作為收入基數。

　　以上兩種處理方式，對開發商的企業所得稅沒有影響，但是按照哪個金額開具發票，直接影響增值稅、土地增值稅收入額的確認。

　　雙倍退還房款到底如何處理?實務中目前沒有明確的稅收文件，第二種觀點也是根據業務實質進行的判定。若開發商遇到以上情況，建議與主管稅務機關積極溝通確認，爭取按照第一種觀點處理，對企業較為有利。為避免稅企爭議，建議開發商在事先擬定制式合同的時候，明確面積差異的處理方式，過程中與業主做好溝通，避免帶來后續的法律風險與稅務風險。

　　來源：中道財稅 作者：石羽茜

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　　2015年8月的解析

面積誤差補償款是否征收個人所得稅?

　　案 例

　　a個人以預售方式購入某開發企業的商鋪，總價259萬元，合同約定建筑面積為37.4平方米，式交付時確認建筑面積為30平方米。雙方合同約定，房屋實際面積小于合同約定面積的，面積誤差比在3%以內(含3%)部分的房價款由出賣人返還買受人，面積誤差比超過3%部分的房價款由出賣人雙倍返還買受人，因此，a應取得開發企業面積誤差3%以內部分的房價返還款7.77萬元，面積誤差比超過3%部分的雙倍房價款82.46萬元(即面積誤差房價返還款與房價加倍返還款)。

　　a在領取開發企業返還房款時被告知，須就房價加倍返還款41.23萬元按個人所得稅法中的其他所得項目，依20%的稅率代扣代繳個人所得稅8.246萬元。此案中，對于面積誤差款，a到底該不該繳納個人所得稅呢?

　　分 析

　　此案例應從售房企業和購房個人兩個主體分析各自的納稅義務。

　　開發企業支付房價返還款的稅務處理

　　1.差額面積部分的房價返還款

　　對于開發企業來講，預售商品房時已按合同面積37.4平方米計算預售收入259萬元，并按規定計繳相應稅收。式交付時，由于實測面積為30平方米，于是根據合同約定，就差額面積部分按購買單價計算返還a房款49萬元，作為前期預售收入的抵減進行稅務處理。

　　2.房價加倍返還款

　　根據《最高人民法院關于審理商品房買賣合同糾紛案件適用法律若干問題的解釋》(法釋〔2003〕7號)及雙方合同約定，開發企業支付的加倍返還房款41.23萬元不應理解為房屋預售價格的抵減，而應視為合同的違約賠償支出進行稅務處理。且由于a取得該筆罰款不屬于流轉稅征稅范圍，無需向開發企業開具發票，開發企業應以雙方合同及付款憑證等作為稅前列支的憑證。

　　房價加倍返還款是否征收個人所得稅

　　個人所得稅法第二條規定，下列各項個人所得，應納個人所得稅：工資、薪金所得;個體工商戶的生產、經營所得;對企事業單位的承包經營、承租經營所得;勞務報酬所得;稿酬所得;特許權使用費所得;利息、股息、紅利所得;財產租賃所得;財產轉讓所得;偶然所得;經國務院財政部門確定征稅的其他所得。

　　是否可就此認定個人取得除前述第一項至第十項外的所得，均應視為其他所得代扣代繳個人所得稅?答案是否定的。稅法明確只有經國務院財政部門明確征稅的其他所得項目才應計征個人所得稅，不應以此條款進行擴大解讀。

　　目前，經國務院財政部門明確征稅的個人所得稅之其他所得項目，分別列舉在《財政部 國家稅務總局關于企業促銷展業贈送禮品有關個人所得稅問題的通知》(財稅〔2011〕50號)、《國家稅務總局關于個人取得解除商品房買賣合同違約金征收個人所得稅問題的批復》(國稅函〔2006〕865號)、《財政部 國家稅務總局關于個人無償受贈房屋有關個人所得稅問題的通知》(財稅〔2009〕78號)、《財政部 國家稅務總局關于個人所得稅有關問題的批復》(財稅〔2005〕94號)、《國家稅務總局關于對財產保險公司支付的關于對財產保險公司支付的問題的批復》(國稅發〔1998〕81號)、《國家稅務總局關于個人所得稅有關政策問題的通知》(國稅發〔1999〕58號)、《國家稅務總局關于股民從證券公司取得的回扣收入征收個人所得稅問題的批復》(國稅函〔1999〕627號)、《國家稅務總局關于未分配的投資者收益和個人人壽保險收入征收個人所得稅問題的批復》(國稅函〔1998〕546號)、《財政部 國家稅務總局關于銀行部門以超過國家利率支付給儲戶的攬儲獎金征收個人所得稅問題的批復》(財稅〔1995〕64號)和《國家稅務總局關于對中國科學院院士榮譽獎金征收個人所得稅問題的復函》(國稅函發〔1995〕351號)十個文件中。

　　結合案例，a從開發企業取得的面積誤差房價加倍返還款并不屬于前述任何一項其他所得，開發企業為避免自身稅務風險而強制代扣代繳a個人所得稅沒有法律依據，a應積極與開發企業溝通，或通過專業稅務人士與其溝通，避免自身稅收權益受損。